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Tatsächliche Verständigung: Zur Subsidiarität der Feststellungsklage

BFH 12.6.2017, III B 144/16

Die Voraussetzungen der Wirksamkeit einer tatsächlichen Verständigung werden im Verfahren über die Anfechtung des hierauf gestützten Festsetzungs- oder Feststellungsbescheids inzident geprüft. Eine tatsächliche Verständigung stellt keinen Verwaltungsakt i.S.d. §§ 41 Abs. 2 S. 2 FGO, 118 S. 1 AO dar.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger betrieb in den Jah­ren 2009 bis 2013 einen Gebraucht­wa­gen­han­del. Mitte 2013 fan­den eine Steu­er­fahn­dungs- und eine Betriebs­prü­fung beim Klä­ger statt, in deren Folge ver­schie­dene Ent­würfe einer tat­säch­li­chen Ver­stän­di­gung erar­bei­tet und mit dem Klä­ger und sei­nem Bera­ter bespro­chen wur­den. Am 13.6.2014 kam es zu einer erneu­ten Besp­re­chung, an der nur noch der Klä­ger per­sön­lich und drei Finanz­beamte teil­nah­men. Man einigte sich für 2009 bis 2013 auf ver­schie­dene Besteue­rungs­grund­la­gen. Die Ergeb­nisse der tat­säch­li­chen Ver­stän­di­gung wur­den im Juli 2014 in geän­der­ten Beschei­den zur Ein­kom­men­steuer, zum Gewer­be­steu­er­mess­be­trag und zur Umsatz­steuer umge­setzt, die man­gels Ein­sprüchen bestands­kräf­tig wur­den.

Im Sep­tem­ber 2014 legte der Klä­ger Ein­spruch gegen die tat­säch­li­che Ver­stän­di­gung ein, den er damit begrün­dete, dass ihm von den Finanz­beam­ten eine Steu­er­nach­zah­lung von 1 Mio. €, eine Ver­nich­tung sei­ner Exis­tenz und eine Haft­strafe ange­droht und er zur Unter­schrift erpresst wor­den sei. Das Finanz­amt ver­warf den Ein­spruch man­gels Ver­wal­tungs­akt­qua­li­tät der tat­säch­li­chen Ver­stän­di­gung als unzu­läs­sig. Mit sei­ner dage­gen gerich­te­ten Klage machte der Klä­ger gel­tend, die tat­säch­li­che Ver­stän­di­gung sei infolge sei­ner Anfech­tung (§ 123 BGB) unwirk­sam. Zudem komme sie zu einem objek­tiv völ­lig unzu­tref­fen­den Ergeb­nis.

Das FG wies die Klage als unzu­läs­sig ab. Es hielt sowohl den auf Fest­stel­lung der Unwirk­sam­keit der tat­säch­li­chen Ver­stän­di­gung gerich­te­ten Haupt­an­trag als auch den Hilf­s­an­trag, der auf eine Verpf­lich­tung gerich­tet war, die ange­foch­te­nen Bescheide dahin­ge­hend zu ändern, dass der Besteue­rung nicht die tat­säch­li­che Ver­stän­di­gung zugrunde gelegt werde, für unzu­läs­sig und ließ die Revi­sion nicht zu. Die Beschwerde des Klä­gers hatte vor dem BFH kei­nen Erfolg.

Die Gründe:
Das FG ist rich­ti­ger­weise davon aus­ge­gan­gen, dass der Klä­ger seine Rechte durch eine Gestal­tungs­klage hätte ver­fol­gen kön­nen.

Das FG ist zu Recht davon aus­ge­gan­gen, dass die Anfech­tungs­klage das Rechts­schutz­ziel des Klä­gers min­des­tens ebenso gut und sogar rechts­schutz­in­ten­si­ver ver­wir­k­licht hätte als die Fest­stel­lungs­klage, da nur mit der Anfech­tungs­klage die letzt­end­lich vom Klä­ger begehrte Absen­kung der mit den Ände­rungs­be­schei­den fest­ge­setz­ten oder fest­ge­s­tell­ten Beträge erreicht wer­den konnte. Da es nur auf die Statt­haf­tig­keit der Anfech­tungs­klage ankommt, ist es ohne Bedeu­tung, dass der Klä­ger die Anfech­tungs­frist ver­säumt hat und die Klage des­halb unzu­läs­sig war. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Klä­gers liefe die Zulas­sung der Fest­stel­lungs­klage in sei­nem Fall dem Zweck des § 41 Abs. 2 S. 1 FGO zuwi­der.

Es lie­gen auch die Vor­aus­set­zun­gen des § 41 Abs. 2 S. 2 FGO nicht vor. Eine tat­säch­li­che Ver­stän­di­gung stellt kei­nen Ver­wal­tungs­akt i.S.v. § 118 S. 1 AO dar, da sie ihre Ver­bind­lich­keit nicht aus einer ein­sei­ti­gen Verpf­lich­tungs­be­fug­nis der Behörde schöpft. Viel­mehr erwächst die Bin­dungs­wir­kung aus dem Grund­satz von Treu und Glau­ben, der es gebie­tet, dass im Steu­er­rechts­ver­hält­nis jeder auf die berech­tig­ten Belange des ande­ren Teils ange­mes­sen Rück­sicht nimmt und sich mit sei­nem eige­nen frühe­ren (nach­hal­ti­gen) Ver­hal­ten nicht in Wider­spruch setzt, auf das der andere ver­traut und auf­grund des­sen er unwi­der­ruf­bar dis­po­niert hat. Man­gels ein­sei­ti­gem Set­zen einer ver­bind­li­chen Rechts­folge ent­hal­ten tat­säch­li­che Ver­stän­di­gun­gen auch keine Rege­lung i.S.d. § 118 AO.

Letzt­lich muss der Steu­erpf­lich­tige in einem der­ar­ti­gen Fall die Steuer- oder Fest­stel­lungs­be­scheide anfech­ten, die auf­grund der getrof­fe­nen tat­säch­li­chen Ver­stän­di­gung ergan­gen sind und kann in die­sem Zusam­men­hang eine mög­li­cher­weise vor­lie­gende Unwirk­sam­keit der tat­säch­li­chen Ver­stän­di­gung gel­tend machen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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