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Steuerberatung

Tatsächliche Verständigung: Zur Subsidiarität der Feststellungsklage

BFH 12.6.2017, III B 144/16

Die Vor­aus­set­zun­gen der Wirk­sam­keit ei­ner tatsäch­li­chen Verständi­gung wer­den im Ver­fah­ren über die An­fech­tung des hier­auf gestütz­ten Fest­set­zungs- oder Fest­stel­lungs­be­scheids in­zi­dent geprüft. Eine tatsäch­li­che Verständi­gung stellt kei­nen Ver­wal­tungs­akt i.S.d. §§ 41 Abs. 2 S. 2 FGO, 118 S. 1 AO dar.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger be­trieb in den Jah­ren 2009 bis 2013 einen Ge­braucht­wa­gen­han­del. Mitte 2013 fan­den eine Steu­er­fahn­dungs- und eine Be­triebsprüfung beim Kläger statt, in de­ren Folge ver­schie­dene Entwürfe ei­ner tatsäch­li­chen Verständi­gung er­ar­bei­tet und mit dem Kläger und sei­nem Be­ra­ter be­spro­chen wur­den. Am 13.6.2014 kam es zu ei­ner er­neu­ten Be­spre­chung, an der nur noch der Kläger persönlich und drei Fi­nanz­be­amte teil­nah­men. Man ei­nigte sich für 2009 bis 2013 auf ver­schie­dene Be­steue­rungs­grund­la­gen. Die Er­geb­nisse der tatsäch­li­chen Verständi­gung wur­den im Juli 2014 in geänder­ten Be­schei­den zur Ein­kom­men­steuer, zum Ge­wer­be­steu­er­mess­be­trag und zur Um­satz­steuer um­ge­setzt, die man­gels Ein­sprüchen be­standskräftig wur­den.

Im Sep­tem­ber 2014 legte der Kläger Ein­spruch ge­gen die tatsäch­li­che Verständi­gung ein, den er da­mit begründete, dass ihm von den Fi­nanz­be­am­ten eine Steu­er­nach­zah­lung von 1 Mio. €, eine Ver­nich­tung sei­ner Exis­tenz und eine Haft­strafe an­ge­droht und er zur Un­ter­schrift er­presst wor­den sei. Das Fi­nanz­amt ver­warf den Ein­spruch man­gels Ver­wal­tungs­akt­qua­lität der tatsäch­li­chen Verständi­gung als un­zulässig. Mit sei­ner da­ge­gen ge­rich­te­ten Klage machte der Kläger gel­tend, die tatsäch­li­che Verständi­gung sei in­folge sei­ner An­fech­tung (§ 123 BGB) un­wirk­sam. Zu­dem komme sie zu einem ob­jek­tiv völlig un­zu­tref­fen­den Er­geb­nis.

Das FG wies die Klage als un­zulässig ab. Es hielt so­wohl den auf Fest­stel­lung der Un­wirk­sam­keit der tatsäch­li­chen Verständi­gung ge­rich­te­ten Haupt­an­trag als auch den Hilfs­an­trag, der auf eine Ver­pflich­tung ge­rich­tet war, die an­ge­foch­te­nen Be­scheide da­hin­ge­hend zu ändern, dass der Be­steue­rung nicht die tatsäch­li­che Verständi­gung zu­grunde ge­legt werde, für un­zulässig und ließ die Re­vi­sion nicht zu. Die Be­schwerde des Klägers hatte vor dem BFH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Das FG ist rich­ti­ger­weise da­von aus­ge­gan­gen, dass der Kläger seine Rechte durch eine Ge­stal­tungs­klage hätte ver­fol­gen können.

Das FG ist zu Recht da­von aus­ge­gan­gen, dass die An­fech­tungs­klage das Rechts­schutz­ziel des Klägers min­des­tens ebenso gut und so­gar rechts­schutz­in­ten­si­ver ver­wirk­licht hätte als die Fest­stel­lungs­klage, da nur mit der An­fech­tungs­klage die letzt­end­lich vom Kläger be­gehrte Ab­sen­kung der mit den Ände­rungs­be­schei­den fest­ge­setz­ten oder fest­ge­stell­ten Beträge er­reicht wer­den konnte. Da es nur auf die Statt­haf­tig­keit der An­fech­tungs­klage an­kommt, ist es ohne Be­deu­tung, dass der Kläger die An­fech­tungs­frist versäumt hat und die Klage des­halb un­zulässig war. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Klägers liefe die Zu­las­sung der Fest­stel­lungs­klage in sei­nem Fall dem Zweck des § 41 Abs. 2 S. 1 FGO zu­wi­der.

Es lie­gen auch die Vor­aus­set­zun­gen des § 41 Abs. 2 S. 2 FGO nicht vor. Eine tatsäch­li­che Verständi­gung stellt kei­nen Ver­wal­tungs­akt i.S.v. § 118 S. 1 AO dar, da sie ihre Ver­bind­lich­keit nicht aus ei­ner ein­sei­ti­gen Ver­pflich­tungs­be­fug­nis der Behörde schöpft. Viel­mehr erwächst die Bin­dungs­wir­kung aus dem Grund­satz von Treu und Glau­ben, der es ge­bie­tet, dass im Steu­er­rechts­verhält­nis je­der auf die be­rech­tig­ten Be­lange des an­de­ren Teils an­ge­mes­sen Rück­sicht nimmt und sich mit sei­nem ei­ge­nen früheren (nach­hal­ti­gen) Ver­hal­ten nicht in Wi­der­spruch setzt, auf das der an­dere ver­traut und auf­grund des­sen er un­wi­der­ruf­bar dis­po­niert hat. Man­gels ein­sei­ti­gem Set­zen ei­ner ver­bind­li­chen Rechts­folge ent­hal­ten tatsäch­li­che Verständi­gun­gen auch keine Re­ge­lung i.S.d. § 118 AO.

Letzt­lich muss der Steu­er­pflich­tige in einem der­ar­ti­gen Fall die Steuer- oder Fest­stel­lungs­be­scheide an­fech­ten, die auf­grund der ge­trof­fe­nen tatsäch­li­chen Verständi­gung er­gan­gen sind und kann in die­sem Zu­sam­men­hang eine mögli­cher­weise vor­lie­gende Un­wirk­sam­keit der tatsäch­li­chen Verständi­gung gel­tend ma­chen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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