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Steuerberatung

Zur Körperschaftsteuerpflicht von Stiftungen

BFH v. 6.6.2019 - V R 50/17

Die Körperschaftsteuerpflicht einer Stiftung beginnt mit dem Tode des Stifters. Eine Ausdehnung der Rückwirkungsfiktion des § 84 BGB auf die in § 5 Abs 1 Nr. 9 KStG angeordnete Steuerbefreiung kommt ohne eigenständige steuerrechtliche Anordnung der Rückwirkung nicht in Betracht.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine Stif­tung. Der Stif­ter hatte im Juni 1997 ein eigen­hän­di­ges Tes­ta­ment mit fol­gen­dem (aus­zugs­wei­sen) Inhalt ver­fasst:

"... Sollte mir plötz­lich und uner­war­tet ein­mal etwas zusto­ßen ..., bestimme ich Fol­gen­des: Mein gesam­tes Ver­mö­gen Geld, Häu­ser, Grund­stü­cke, Spar­vor­ha­ben, Giro­kon­ten, Sola­rien, Geräte, etc. außer­halb bei Kun­den kom­men einer all­ge­mein nütz­li­chen A.-Stif­tung für ältere durch nicht selbst ver­schul­dete Armut bedrückte deut­sche Mit­bür­ger zugute. ... Es dür­fen keine Häu­ser und ande­ren Objekte ver­kauft wer­den. Die Netto-Ein­nah­men flie­ßen der Stif­tung zu. Das Geld auch aus mei­nen Geld­an­la­gen ... darf nur in die Stif­tung flie­ßen und nicht dem Staat Deut­sch­land und auch nicht dem Finanz­amt zukom­men. Es muss so gewirt­schaf­tet wer­den, dass keine staat­li­che Stelle hier­von was bekommt. Die Ver­wal­tung sollte ehrenamt­lich erfol­gen mit Auf­wands­ent­schä­d­i­gung für die Ver­wal­ter, evtl. Kir­che oder andere Per­so­nen auf kei­nen Fall staat­lich, denn die haben alle ca. 90 % keine Ahnung. ....".

Der Stif­ter ver­starb im Novem­ber 2004. Die Klä­ge­rin wurde im Januar 2007 gem. § 80 BGB von der Bezirks­re­gie­rung als rechts­fähig aner­kannt. Der Aner­ken­nung der Stif­tung lag die ein­ge­reichte und unter­zeich­nete Sat­zung der Klä­ge­rin zugrunde, die der Nach­lasspf­le­ger zuvor über­mit­telt hatte. Der auf die Klä­ge­rin aus­ge­s­tellte Erb­schein wurde mit Beschluss des OLG vom 17.12.2008 ers­tellt, nach­dem die Wirk­sam­keit des Tes­ta­ments zuvor ange­foch­ten wor­den war. Die Been­di­gung der Nach­lasspf­leg­schaft erfolgte zum 24.2.2010. In den Streit­jah­ren 2005 und 2006 wur­den mit dem Stif­tungs­ver­mö­gen Ver­mie­tungs­ein­nah­men, Zins­ein­nah­men sowie wei­tere Ein­nah­men erzielt.

Das Finanz­amt erkannte die Klä­ge­rin nach einer Außen­prü­fung nicht als gemein­nüt­zig an und setzte die Kör­per­schaft­steuer für 2005 und 2006 fest. Die Klä­ge­rin war der Ansicht, selbst wenn man eine rück­wir­kende Ent­ste­hung der Kör­per­schaft­steu­erpf­licht bejahe, lägen zumin­dest die Vor­aus­set­zun­gen der Steu­er­be­f­rei­ung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG vor. Die Klage blieb aller­dings in allen Instan­zen erfolg­los.

Gründe:
Die Klä­ge­rin ist zwar sub­jek­tiv kör­per­schaft­steu­erpf­lich­tig, die Vor­aus­set­zun­gen einer Steu­er­be­f­rei­ung lie­gen aber nicht vor.

Die Steu­erpf­licht begann mit der zivil­recht­lich wirk­sa­men Grün­dung. Die Steu­erpf­licht begann mit der zivil­recht­lich wirk­sa­men Grün­dung. Zur Ent­ste­hung einer rechts­fähi­gen Stif­tung sind gem. § 80 Abs. 1 BGB das Stif­tungs­ge­schäft und die Aner­ken­nung durch die zustän­dige Behörde des Lan­des erfor­der­lich, in dem die Stif­tung ihren Sitz haben soll. Das war in den Streit­jah­ren zwar noch nicht der Fall. Die Klä­ge­rin galt aber als juris­ti­sche Per­son "Stif­tung" schon vor dem Tode des Stif­ters ent­stan­den. Denn nach § 84 BGB gilt eine Stif­tung, die erst nach dem Tode des Stif­ters als rechts­fähig aner­kannt wird, für die Zuwen­dun­gen des Stif­ters als schon vor des­sen Tod ent­stan­den. Damit ermög­licht es das Gesetz der Stif­tung mit Blick auf § 1923 Abs. 1 BGB, als Erbin Ver­mö­gen vom Stif­ter im Erb­gang zu erwer­ben. Sie ist hin­sicht­lich des Ver­mö­gen­s­an­falls so zu behan­deln, als habe sie im Todes­zeit­punkt des Stif­ters bereits exis­tiert und wird durch die gesetz­li­che Fik­tion mit der staat­li­chen Geneh­mi­gung rück­wir­kend zur Vol­l­er­bin.

Die Klä­ge­rin war in den Streit­jah­ren nicht nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Kör­per­schaft­steuer bef­reit. Danach sind Kör­per­schaf­ten, Per­so­nen­ve­r­ei­ni­gun­gen und Ver­mö­gens­mas­sen, die nach der Sat­zung, dem Stif­tungs­ge­schäft oder der sons­ti­gen Ver­fas­sung und nach der tat­säch­li­chen Geschäfts­füh­rung aus­sch­ließ­lich und unmit­tel­bar gemein­nüt­zi­gen, mild­tä­ti­gen oder kirch­li­chen Zwe­cken die­nen (§§ 51 bis 68 AO), von der Kör­per­schaft­steuer bef­reit. Gem. § 59 AO wird die Steu­er­ver­güns­ti­gung gewährt, wenn sich aus der Sat­zung, dem Stif­tungs­ge­schäft oder der sons­ti­gen Ver­fas­sung (Sat­zung im Sinne die­ser Vor­schrif­ten) ergibt, wel­chen Zweck die Kör­per­schaft ver­folgt, dass die­ser Zweck den Anfor­de­run­gen der §§ 52 bis 55 AO ent­spricht und dass er aus­sch­ließ­lich und unmit­tel­bar ver­folgt wird. Die tat säch­li­che Geschäfts­füh­rung muss die­sen Sat­zungs­be­stim­mun­gen ent­sp­re­chen.

§ 61 Abs. 1 AO sch­reibt vor, dass eine steu­er­lich aus­rei­chende Ver­mö­gens­bin­dung (§ 55 Abs. 1 Nr. 4 AO) nur dann vor­liegt, wenn der Zweck, für den das Ver­mö­gen bei Auflö­sung oder Auf­he­bung der Kör­per­schaft oder bei Weg­fall ihres bis­he­ri­gen Zwe­ckes ver­wen­det wer­den soll, in der Sat­zung so genau bestimmt wird, dass auf Grund der Sat­zung geprüft wer­den kann, ob der Ver­wen­dungs­zweck steu­er­be­güns­tigt ist. Dabei muss die Sat­zung gem. § 60 Abs. 2 AO den vor­ge­schrie­be­nen Erfor­der­nis­sen bei der Kör­per­schaft­steuer und bei der Gewer­be­steuer nach dem ein­deu­ti­gen Wort­laut der Vor­schrift wäh­rend des gan­zen Ver­an­la­gungs- oder Bemes­sungs­zei­traums ent­sp­re­chen. Eine Aus­le­gung gegen den ein­deu­ti­gen Wort­laut und Wort­sinn des Geset­zes­tex­tes ist nicht mög­lich.

Im Streit­fall lag eine Sat­zung, die die­sen Anfor­de­run­gen ent­spricht, in den Streit­jah­ren nicht vor. Sie exis­tiert erst nach Aner­ken­nung der Steu­erpf­lich­ti­gen durch die zustän­dige Behörde ab dem Jahr 2012. Die Vor­aus­set­zung einer Sat­zung in den Ver­an­la­gungs­zei­träu­men der Streit­jahre 2005 und 2006 ist auch nicht mit der Aner­ken­nung der Steu­erpf­lich­ti­gen als rechts­fähige Stif­tung im Jahr 2012 rück­wir­kend für die Streit­jahre erfüllt. Denn die Rück­wir­kungs­fik­tion des § 84 BGB wirkt sich nicht auf die in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG gere­gel­ten Vor­aus­set­zun­gen der Steu­er­be­f­rei­ung aus. § 84 BGB fin­giert das Ent­ste­hen der Stif­tung als juris­ti­sche Per­son nur für die Zuwen­dun­gen des Stif­ters vor dem Tode des Stif­ters.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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