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Zu Säumniszuschlägen wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit

FG München 13.8.2018, 14 V 736/18

Die Anwendung des § 240 AO begegnet dann schwerwiegenden verfassungsrechtlichen Zweifeln, wenn die Säumniszuschläge wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit des Steuerpflichtigen teilweise zu erlassen sind. Denn dann sind sie sowohl ihrem verbleibenden Zweck nach als auch der Höhe nach mit einer Verzinsung vergleichbar. In diesem Fall liegt ein vollständiger Erlass der Säumniszuschläge nahe.

Der Sach­ver­halt:

Die Antrag­s­tel­le­rin war seit Ende 2011 Geschäfts­füh­re­rin einer GmbH, die zur Abgabe von monat­li­chen Umsatz­steu­er­vor­an­mel­dun­gen verpf­lich­tet war. Für die Monate Juni bis Oktober 2015 kam die GmbH die­ser Verpf­lich­tung frist­ge­recht nach. Im Mai 2016 über­mit­telte die Antrag­s­tel­le­rin für die Monate Juni 2014, August 2014 bis März 2015, Mai bis Juli 2015, Sep­tem­ber 2015 und Oktober 2015 berich­tigte Vor­an­mel­dun­gen für die GmbH mit jeweils erheb­lich höhe­ren Umsatz­steu­er­be­trä­gen. Diese Vor­an­mel­dun­gen führ­ten zu bestands­kräf­ti­gen Fest­set­zun­gen unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung. Im Juli 2017 wurde beim AG der Antrag auf Insol­venz über das Ver­mö­gen der GmbH ges­tellt. Das AG ord­nete im August 2017 die vor­läu­fige Insol­venz­ver­wal­tung an und eröff­nete im März 2018 das Insol­venz­ver­fah­ren.

Nach vor­her­ge­hen­der Anhör­ung erließ das Finanz­amt im Novem­ber 2017 gegen­über der Antrag­s­tel­le­rin einen Haf­tungs­be­scheid gem. § 191 AO i.V.m. § 69 AO i.H.v. ins­ge­s­amt 117.230 €. Er umfasste die noch rück­stän­di­gen Beträge der berich­tig­ten Umsatz­steuer-Vor­an­mel­dun­gen. Außer­dem machte die Behörde darin Säum­nis­zu­schläge, die nach Mai 2016 und vor dem Antrag auf Insol­venz ent­stan­den waren, in vol­ler Höhe und Säum­nis­zu­schläge, die nach dem Antrag auf Insol­venz ent­stan­den sind, zur Hälfte gel­tend.

Hier­ge­gen legte die Antrag­s­tel­le­rin Ein­spruch ein, über den noch nicht ent­schie­den ist. Den Antrag auf AdV lehnte das Finanz­amt ab. Das FG hat den Haf­tungs­be­scheid i.H.v. 1.816 € von der Voll­zie­hung aus­ge­setzt. Aller­dings wurde die Beschwerde zuge­las­sen.

Die Gründe:

Der zuläs­sige Antrag ist teil­weise begrün­det. Der Haf­tungs­be­scheid ist hin­sicht­lich der ab dem Antrag auf Insol­venz ent­stan­de­nen Säum­nis­zu­schläge von der Voll­zie­hung aus­zu­set­zen.

Bei sum­ma­ri­scher Prü­fung hat die Antrag­s­tel­le­rin eine Pflicht­ver­let­zung began­gen, weil sie für die in Haf­tung genom­me­nen Zei­träume jeweils eine zu nie­d­rige Steuer erklärt und abführt hatte. Ernst­haft zwei­fel­haft ist aber, ob das Finanz­amt sein Ermes­sen hin­sicht­lich der Haf­tung für die ab dem Antrag auf Insol­venz ent­stan­de­nen Säum­nis­zu­schläge zutref­fend aus­ge­übt hatte, weil gegen die Höhe der für die­sen Zei­traum bis­lang vom Finanz­amt berück­sich­tig­ten Säum­nis­zu­schläge die glei­chen schwer­wie­gen­den ver­fas­sungs­recht­li­chen Beden­ken wie gegen die Höhe der Ver­zin­s­ung nach § 233a AO beste­hen.

Die ab dem Antrag auf Insol­venz ent­stan­de­nen Säum­nis­zu­schläge, die das Finanz­amt zu ½ berück­sich­tigt hat, erschei­nen hin­sicht­lich der ver­b­lei­ben­den Hälfte als über­mä­ßig. Säum­nis­zu­schläge sind ein Druck­mit­tel eige­ner Art, das den Steu­er­schuld­ner zur recht­zei­ti­gen Zah­lung anhal­ten soll. Dar­über hin­aus ver­folgt § 240 AO den Zweck, vom Steu­erpf­lich­ti­gen eine Gegen­leis­tung für das Hin­aus­schie­ben der Zah­lung fäl­li­ger Steu­ern zu erhal­ten. Durch Säum­nis­zu­schläge wer­den sch­ließ­lich auch die Ver­wal­tungs­auf­wen­dun­gen abge­gol­ten, die bei den ver­wal­ten­den Kör­per­schaf­ten dadurch ent­ste­hen, dass Steu­erpf­lich­tige eine fäl­lige Steuer nicht oder nicht frist­ge­mäß zah­len.

Diese Vor­schrift ist grund­sätz­lich ver­fas­sungs­recht­lich nicht zu bean­stan­den (BVerfG-Beschl. v. 30.1.1986, Az.: 2 BvR 1336/85). Daran hat sich auch dadurch nichts geän­dert, dass inzwi­schen gegen die Höhe des Zins­sat­zes bei den sog. Nach­zah­lungs­zin­sen gem. § 233a AO jeden­falls ab dem Ver­zin­s­ungs­zei­traum 2015 schwer­wie­gende ver­fas­sungs­recht­li­che Zwei­fel beste­hen. Auf­grund des vor­ran­gi­gen Zwecks der Säum­nis­zu­schläge als Druck­mit­tel stel­len - anders als die Antrag­s­tel­le­rin meint - ver­fas­sungs­recht­li­che Zwei­fel hin­sicht­lich der im Gesetz ange­ord­ne­ten Zins­höhe nicht zug­leich die grund­sätz­li­che Ver­ein­bar­keit der in § 240 AO ange­ord­ne­ten Höhe der Säum­nis­zu­schläge von 1% je Monat in Frage.

Die Anwen­dung des § 240 AO begeg­net jedoch dann schwer­wie­gen­den ver­fas­sungs­recht­li­chen Zwei­feln, wenn die Säum­nis­zu­schläge wegen Über­schul­dung und Zah­lung­s­un­fähig­keit des Steu­erpf­lich­ti­gen teil­weise zu erlas­sen sind. Denn dann sind sie sowohl ihrem ver­b­lei­ben­den Zweck nach als auch der Höhe nach mit einer Ver­zin­s­ung ver­g­leich­bar. In die­sem Fall liegt ein voll­stän­di­ger Erlass der Säum­nis­zu­schläge nahe. Kann der Steu­erpf­lich­tige die Steuer wegen Über­schul­dung und Zah­lung­s­un­fähig­keit nicht mehr recht­zei­tig zah­len, ver­liert der vor­ran­gig mit den Säum­nis­zu­schlä­gen ver­folgte Zweck, Druck auf den Steu­erpf­lich­ti­gen aus­zu­ü­ben, sei­nen Sinn. In die­sen Fäl­len ist die Erhe­bung der Säum­nis­zu­schläge sach­lich unbil­lig.

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