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Steuerberatung

Verfassungswidrigkeit der Mindestbesteuerung: Keine Billigkeitsmaßnahme

BFH 11.7.2018, XI R 33/16

Eine für den Steu­er­pflich­ti­gen ungüns­tige Rechts­folge, die der Ge­setz­ge­ber be­wusst an­ge­ord­net oder in Kauf ge­nom­men hat, recht­fer­tigt keine Bil­lig­keitsmaßnahme, weil Bil­lig­keitsmaßnah­men nicht die einem ge­setz­li­chen Steu­er­tat­be­stand in­ne­woh­nende Wer­tung des Ge­setz­ge­bers ge­ne­rell durch­bre­chen oder kor­ri­gie­ren, son­dern nur einem un­ge­woll­ten Über­hang des ge­setz­li­chen Steu­er­tat­be­stan­des ab­hel­fen dürfen. Der Sa­nie­rungs­er­lass, der nach dem Be­schluss des Großen Se­nats des BFH ge­gen den Grund­satz der Ge­setzmäßig­keit der Ver­wal­tung verstößt, ist auch in Altfällen nicht an­zu­wen­den.

Der Sach­ver­halt:

Die Kläge­rin ist eine zunächst von drei Ge­sell­schaf­ten gegründete GmbH, an der im Streit­jahr (2006) vier Ge­sell­schaf­ten mit je­weils 25 % be­tei­ligt wa­ren. In dem Ver­fah­ren geht es ins­be­son­dere um die Frage, ob die nach § 10d Abs. 2 EStG an­ge­ord­nete Min­dest­be­steue­rung beim Ver­lust­vor­trag ei­ner GmbH vor dem Hin­ter­grund als un­bil­lig an­zu­se­hen ist, dass der Ge­winn der GmbH auf einem For­de­rungs­ver­zicht der Ge­sell­schaf­ter be­ruht.

Mit Ein­rei­chung der Körper­schaft­steu­er­erklärung für das Jahr 2006 im Fe­bruar 2008 be­an­tragte die Kläge­rin un­ter Be­zug­nahme auf das BMF-Schrei­ben vom 27.3.2003 (IV A 6-S 2140-8/03 - Sa­nie­rungs­er­lass -), die Körper­schaft­steuer gem. § 163 AO aus Bil­lig­keitsgründen ab­wei­chend fest­zu­set­zen. Das Fi­nanz­amt setzte im Körper­schaft­steu­er­be­scheid für das Jahr 2006 die Körper­schaft­steuer fest. Die ab­wei­chende Steu­er­fest­set­zung der Körper­schaft­steuer lehnte das Fi­nanz­amt ab. Es führte un­ter Be­zug­nahme auf den Sa­nie­rungs­er­lass aus, ein steu­er­lich begüns­tig­ter Sa­nie­rungs­ge­winn liege nicht vor.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion der Kläge­rin hatte vor dem BFH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:

Das FG hat zu­tref­fend an­ge­nom­men, dass die Kläge­rin kei­nen An­spruch auf die be­an­tragte Bil­lig­keitsmaßnahme hat.

Nach § 163 S. 1 AO können Steu­ern nied­ri­ger fest­ge­setzt wer­den und ein­zelne Be­steue­rungs­grund­la­gen, die die Steu­ern erhöhen, bei der Fest­set­zung der Steuer un­berück­sich­tigt blei­ben, wenn die Er­he­bung der Steuer nach Lage des ein­zel­nen Falls un­bil­lig wäre. Die Fest­set­zung ei­ner Steuer ist aus sach­li­chen Gründen un­bil­lig, wenn sie zwar dem Wort­laut des Ge­set­zes ent­spricht, aber den Wer­tun­gen des Ge­set­zes zu­wi­derläuft. Das setzt vor­aus, dass der Ge­setz­ge­ber die Grund­la­gen für die Steu­er­fest­set­zung an­ders als tatsäch­lich ge­sche­hen ge­re­gelt hätte, wenn er die zu be­ur­tei­lende Frage als re­ge­lungs­bedürf­tig er­kannt hätte. Eine für den Steu­er­pflich­ti­gen ungüns­tige Rechts­folge, die der Ge­setz­ge­ber be­wusst an­ge­ord­net oder in Kauf ge­nom­men hat, recht­fer­tigt da­ge­gen keine Bil­lig­keitsmaßnahme.

Im Hin­blick auf die Frage, ob die nach § 10d Abs. 2 EStG an­ge­ord­nete Min­dest­be­steue­rung beim Ver­lust­vor­trag ei­ner GmbH vor dem Hin­ter­grund als un­bil­lig an­zu­se­hen ist, dass der Ge­winn der GmbH auf einem For­de­rungs­ver­zicht der Ge­sell­schaf­ter be­ruht, ist hierin kei­nen aty­pi­scher Ein­zel­fall zu se­hen, der ein Ab­se­hen von der Min­dest­be­steue­rung we­gen sach­li­cher Un­bil­lig­keit er­laubt. Denn die Si­tua­tion der GmbH un­ter­schei­det sich nicht von der an­de­rer Steu­er­pflich­ti­ger, bei de­nen ein For­de­rungs­ver­zicht zu einem Ge­winn geführt hat, ohne dass ih­nen da­durch Li­qui­dität zur Be­glei­chung der Steuer zu­ge­flos­sen wäre, und für die der Große Se­nat des BFH eine sach­li­che Un­bil­lig­keit der Be­steue­rung des Ge­winns ver­neint hat.

Ob § 10d Abs. 2 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG in Fällen nicht li­qui­ditätswirk­sa­mer Buch­ge­winne ggf. als ver­fas­sungs­wid­rig an­zu­se­hen ist, ob­liegt nicht der Prüfung im Bil­lig­keits­ver­fah­ren. Der Streit­fall birgt in­so­fern keine sin­guläre Aty­pik, son­dern wirft Fra­gen auf, wel­che die Ver­fas­sungsmäßig­keit des § 10d Abs. EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG ins­ge­samt be­tref­fen. Die Ent­schei­dung sol­cher Fra­gen ob­liegt je­doch nicht dem Fi­nanz­amt im Bil­lig­keits­ver­fah­ren.

Vor­lie­gend konnte da­her of­fen­blei­ben, ob und ggf. in wel­chem Um­fang der Gleich­heits­satz (Art. 3 Abs. 1 GG) nach dem Grund­satz der Aus­rich­tung der Be­steue­rung an der wirt­schaft­li­chen Leis­tungsfähig­keit im Fest­set­zungs­ver­fah­ren ge­ne­rell die Möglich­keit ei­nes ver­an­la­gungs­zeit­raumüberg­rei­fen­den Ver­lust­ab­zugs i.S.v. § 10d EStG er­for­dert. Letzt­lich kam auch eine Ver­fah­ren­saus­set­zung nach § 74 FGO nicht in Be­tracht, da der BFH das be­reits vor dem BVerfG anhängige Ver­fah­ren (2 BvR 242/17) für aus­sichts­los er­ach­tet.

Link­hin­weis:

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