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Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen

Nicht jede Entscheidung des BFH hat so viel Aufmerksamkeit erregt wie der Beschluss des Großen Senats des BFH vom 28.11.2016 (Az. GrS 1/15). Tenor: Der seit Jahren angewendete Sanierungserlass des BMF vom 27.3.2003 ist rechtswidrig. Hierauf reagierte nun sowohl der Gesetzgeber als auch das BMF - Rechtssicherheit ist dadurch aber noch nicht gegeben.

Um was geht es?

Mit der Entscheidung des Großen Senats läuteten zahlreiche Fachleute sogleich das Ende der Sanierung von Unternehmen vor der Insolvenz und über Insolvenzplanverfahren ein. Denn realisiert ein Unternehmen Gewinne aus Forderungsverzichten im Rahmen solcher Sanierungsmaßnahmen, unterliegen diese nach den Gewinnermittlungsvorschriften der Besteuerung, soweit nicht ein Ausgleich mit Verlustvorträgen möglich ist.

Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen© Thinkstock

Verzichten die Gläubiger auf einen Teil ihrer Forderungen gegenüber einem sanierungsbedürftigen Unternehmen, ist dieser Teil erfolgswirksam auszubuchen. Sowohl handels- als auch steuerrechtlich entsteht ein Ertrag. Es stellt sich die Frage, ob dieser reine Buchgewinn Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer auslösen und somit der Fiskus an dem Sanierungsbeitrag sämtlicher Gläubiger verdienen kann. Zwar dürften sowohl im laufenden als auch oftmals in früheren Geschäftsjahren Verluste entstanden sein. Diese können aber in der Regel wegen der Mindestbesteuerung und evtl. auch wegen eines schädlichen Anteilseignerwechsels im Rahmen der Sanierung nicht vollständig genutzt werden. Nach dem Sanierungserlass des BMF vom 27.3.2003 konnte auf Antrag die Steuer auf einen nach Ausschöpfen der ertragsteuerlichen Verlustverrechnungsmöglichkeiten verbleibenden Sanierungsgewinn zunächst gestundet und nach abschließender Prüfung erlassen werden. Das ist nach dem Beschluss des Großen Senats nicht mehr möglich.

Gesetzliche Regelung beschlossen - aber nicht in Kraft

Der Bundestag hat aber zeitnah auf den Beschluss des BFH reagiert und am 27.4.2017 in einem neuen § 3a EStG die Steuerfreiheit von Sanierungsgewinnen gesetzlich geregelt (BT-Drs. 18/12128). Gleichzeitig wurden entsprechende Regelungen in das Körperschaftsteuergesetz und das Gewerbesteuergesetz eingeführt. Die Vorschriften sind in den Fällen anzuwenden, in denen es zu Forderungsverzichten nach dem 8.2.2017 gekommen ist. Vorbehaltlich der Zustimmung des Bundesrats treten die Regelungen allerdings erst dann in Kraft, wenn die Europäische Kommission festgestellt hat, dass sie entweder keine oder mit dem Binnenmarkt vereinbare Beihilfen darstellen. Dieses EU-Notifizierungsverfahren kann bis zu 18 Monaten andauern.

Finanzverwaltung gewährt Vertrauensschutz

Parallel dazu äußerte sich das BMF mit Schreiben vom 27.4.2017 zur weiteren steuerlichen Behandlung von Sanierungsgewinnen:

Für Fälle, in denen Forderungsverzichte bis zum 8.2.2017 endgültig vollzogen wurden, bleibt es aus Vertrauensschutzgründen bei der Anwendung des alten Sanierungserlasses vom 27.3.2003.

Vor dem 8.2.2017 nach dem alten Sanierungserlass erteilte verbindliche Auskünfte sollen nur dann aufgehoben oder zurück genommen werden, wenn die Forderungsverzichte nicht schon im Wesentlichen vollzogen wurden oder keine anderen Vertrauensschutzgründe vorliegen.

Nach dem 8.2.2017 entsprechend dem alten Sanierungserlass erteilte verbindliche Auskünfte sollen zurückgenommen werden, wenn die Forderungsverzichte noch nicht vollzogen wurden.

In allen übrigen Fällen, also Sanierungsverfahren in einem frühen Stadium ohne bereits erteilte verbindliche Auskunft, sollen die auf Sanierungsgewinne entfallenden Ertragsteuern auf Antrag bis zum Inkrafttreten der neuen gesetzlichen Regelungen gestundet werden. Die Stundung ist bei Inkrafttreten der neuen gesetzlichen Regelungen bis zum 31.12.2018 zur widerrufen, da dann ja die Steuerfreiheit des Sanierungsgewinns rechtswirksam rückwirkend geregelt ist (auf das BMF-Schreiben vom 27.4.2017 und die gesetzliche Neuregelung wird ausführlich im  novus Juni 2017 eingegangen).

Damit alles geklärt?

Die Übergangsregelungen des BMF erscheinen für die Praxis in mehrfacher Hinsicht problematisch, da sie nur zum Teil Rechtssicherheit bewirken.

Zum einen dürften unterschiedliche Meinungen darüber bestehen, wann „Forderungsverzichte (…) ganz oder im Wesentlichen vollzogen“ wurden. U. E. können nur solche Sanierungsprozesse, insbesondere Insolvenzplanverfahren, gemeint sein, in denen die Pläne weitestgehend erstellt wurden und allein wegen der diesbezüglichen Aufwendungen und Abstimmungen zwischen Insolvenz-, Eigenver- und Sachwaltung, Gläubigerausschuss und –versammlung sowie Gericht ein Vertrauensschutz in die erteilte verbindliche Auskunft geboten ist. Das wird allerdings mit der Finanzverwaltung erneut abzustimmen sein.

Zum anderen erscheint die Regelung für Sanierungsfälle in einem frühen Stadium wenig praktikabel. Die hier vorgesehene Stundung der auf einen Sanierungsgewinn entfallenden Ertragsteuern bis zum Abschluss des EU-Notifizierungsverfahrens hilft nicht, wenn das Vorliegen einer mit dem Binnenmarkt nicht vereinbaren Beihilfe festgestellt werden sollte. Die Sanierung eines Unternehmens im Vertrauen auf die Beurteilung eines Gesetzes durch die EU-Kommission zu vollziehen und im Zweifel eine (erneute) Insolvenz des Unternehmens und, je nach Rechtsform, auch der Gesellschafter aufgrund der dann ggf. doch zu zahlenden Ertragsteuern zu riskieren, scheint realitätsfremd.

Deshalb sollte in laufenden Sanierungen geprüft werden, ob der klassische Weg einer übertragenden Sanierung gewählt wird. Alternativ könnte auch bei den einzelnen Forderungsverzichten eine Klausel verwendet werden, wonach der Verzicht erst dann rechtswirksam wird, wenn die neuen gesetzlichen Regelungen in Kraft getreten sind. Gestaltungen, mit denen das Anfallen von Sanierungsgewinnen vermieden werden könnte, sollten hingegen wegen der Gefahr eines Gestaltungsmissbrauchs nicht in Betracht gezogen werden.
 


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