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Steuerberatung

Überschreiten privater Vermögensverwaltung

BFH 28.9.2017, IV R 50/15

Die Ver­klam­me­rung von An­kauf, Ver­mie­tung und Ver­kauf von Wirt­schaftsgütern zu ei­ner ein­heit­li­chen, die pri­vate Vermögens­ver­wal­tung über­schrei­ten­den Tätig­keit, gilt auch für un­be­weg­li­che Wirt­schaftsgüter.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist eine GbR. Sie hatte im Streit­jahr 2003 Einkünfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung erklärt. Zu die­sen Einkünf­ten gehörten u.a. sol­che aus der Ver­mie­tung ei­nes Rat­haus­er­wei­te­rungs­gebäudes und ei­nes Straßenver­kehrs­am­tes (nach­fol­gend auch Dienst­gebäude). In bei­den Fällen wur­den auf Erb­bau­rechts­grundstücken Bau­werke er­rich­tet und nach­fol­gend ver­mie­tet.

Das Fi­nanz­amt war der Auf­fas­sung, dass die Kläge­rin bei den bei­den Dienst­gebäuden den Rah­men der pri­va­ten Vermögens­ver­wal­tung über­schrit­ten habe, so dass sie in­so­weit ge­werb­li­che Einkünfte er­zielt habe. Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Auf die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Sa­che zur er­neu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:
Die Ent­schei­dung des FG, wo­nach die Tätig­keit der Kläge­rin bei den bei­den Dienst­gebäuden nicht den Rah­men der pri­va­ten Vermögens­ver­wal­tung über­schrit­ten und die Kläge­rin des­halb nicht einen Ge­wer­be­be­trieb nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG un­ter­hal­ten habe, be­ruht auf feh­ler­haf­ten Rechts­grundsätzen.

Die bei den Dienst­gebäuden ge­ge­be­nen be­son­de­ren Umstände können dazu führen, dass die dies­bezügli­che Tätig­keit der Kläge­rin als eine ge­werb­li­che i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, Abs. 2 S. 1 EStG zu be­ur­tei­len ist. Ins­be­son­dere ist es nicht aus­ge­schlos­sen, dass die Steu­er­pflich­tige in­so­weit über den Rah­men der pri­va­ten Vermögens­ver­wal­tung hin­aus­ge­gan­gen ist. Dies wäre der Fall, wenn ihr Ge­schäfts­kon­zept darin be­stan­den ha­ben sollte, auf den Erb­bau­grundstücken Bau­werke zu er­rich­ten, diese Bau­werke an die Grundstücks­ei­gentümer zu ver­mie­ten und jene so­dann nach Ab­lauf der 20 jähri­gen Ver­mie­tungs­zeit auf die Grundstücks­ei­gentümer ge­gen Er­halt ei­ner von vorn­her­ein fest ver­ein­bar­ten Ent­schädi­gung "ent­gelt­lich zu über­tra­gen", und be­reits bei Auf­nahme der Tätig­keit fest­ge­stan­den ha­ben sollte, dass sich das er­war­tete po­si­tive Ge­samt­er­geb­nis nur un­ter Ein­be­zie­hung der Ent­schädi­gung er­zie­len lasse.

Nach BFH-Recht­spre­chung über­schrei­tet ein Einkünf­te­er­zie­lungs­sub­jekt die Grenze der pri­va­ten Vermögens­ver­wal­tung, wenn des­sen Ge­schäfts­kon­zept darin be­steht, be­weg­li­che Wirt­schaftsgüter zu kau­fen, zwi­schen­zeit­lich zu ver­mie­ten und zu ver­kau­fen, und be­reits bei Auf­nahme des­sen Tätig­keit fest­ge­stan­den hat, dass sich das er­war­tete po­si­tive Ge­samt­er­geb­nis nur un­ter Ein­be­zie­hung des Erlöses aus dem Ver­kauf der ver­mie­te­ten Wirt­schaftsgüter er­zie­len lässt. In einem sol­chen Fall sind die Ein­zeltätig­kei­ten ei­ner der­art ge­misch­ten Tätig­keit nicht ge­trennt zu würdi­gen, son­dern zu ei­ner ein­heit­li­chen, über den Rah­men der pri­va­ten Vermögens­ver­wal­tung hin­aus­ge­hen­den Tätig­keit zu ver­klam­mern. Diese sog. Ver­klam­me­rungs­recht­spre­chung ist auch auf un­be­weg­li­che Wirt­schaftsgüter über­trag­bar. Denn für den BFH ist kein Grund er­sicht­lich, diese Recht­spre­chung auf be­weg­li­che Wirt­schaftsgüter zu be­schränken. Lässt sich nämlich das er­war­tete po­si­tive Ge­samt­er­geb­nis nur un­ter Berück­sich­ti­gung des Veräußerungs­erlöses der ver­mie­te­ten Wirt­schaftsgüter er­zie­len, tritt die Um­schich­tung der Vermögens­werte - un­abhängig da­von, ob es sich um be­weg­li­che oder un­be­weg­li­che Wirt­schaftsgüter han­delt - ge­genüber der Frucht­zie­hung aus zu er­hal­ten­den Sub­stanz­wer­ten ent­schei­dend in den Vor­der­grund.

Die Ver­klam­me­rungs­recht­spre­chung ist nicht auf sol­che Fälle be­schränkt, bei de­nen zwi­schen An- und Ver­kauf nur eine kurz­fris­tige zwi­schen­zeit­li­che Ver­mie­tung er­folgt. Un­er­heb­lich ist auch, ob die veräußer­ten Wirt­schaftsgüter an­ge­schafft oder her­ge­stellt wor­den sind. Der konnte da­her da­hin ste­hen las­sen, wel­cher Zeit­raum mit dem Wort "kurz­fris­tig" ge­meint sein könnte. Al­ler­dings wird bei kürze­ren Ver­mie­tungs­pha­sen eher die Vor­aus­set­zung erfüllt sein, dass sich ein po­si­ti­ves Ge­samt­er­geb­nis nur un­ter Ein­be­zie­hung des Veräußerungs­erlöses er­zie­len lässt.

Ei­ner Ver­klam­me­rung der Teil­akte zu ei­ner ein­heit­li­chen Tätig­keit steht auch nicht von vorn­her­ein ent­ge­gen, dass die in § 23 Abs. 1 S. 1 EStG ge­nann­ten Hal­te­fris­ten für die dort ge­nann­ten Veräußerungs­ge­genstände über­schrit­ten sind. Grundsätz­lich ist zwar die Veräußerung von Grundstücken oder grundstücks­glei­chen Rech­ten nach Ab­lauf der in § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG ge­nann­ten Hal­te­dauer von zehn Jah­ren pri­va­ter Na­tur. Die Aus­nut­zung des Vermögens­wer­tes durch Um­schich­tung ist aber auch noch nach Ab­lauf der dort ge­nann­ten Fris­ten möglich. Fol­ge­rich­tig ist bei be­weg­li­chen Wirt­schaftsgütern eine Ver­klam­me­rung der ge­nann­ten Ein­zeltätig­kei­ten auch dann möglich, wenn im Zeit­punkt der Veräußerung die in § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ge­nannte Hal­te­frist be­reits ab­ge­lau­fen war.

Da das FG keine Fest­stel­lun­gen dazu ge­trof­fen hat, ob be­reits im Zeit­punkt der Auf­nahme der je­wei­li­gen Tätig­keit im Zu­sam­men­hang mit den Dienst­gebäuden fest­ge­stan­den hatte, dass sich das je­weils er­war­tete po­si­tive Ge­samt­er­geb­nis nur un­ter Ein­be­zie­hung der ver­ein­bar­ten Ent­schädi­gung für die zu er­rich­ten­den Dienst­gebäude er­zie­len lässt, wurde das Ver­fah­ren zurück­ver­wie­sen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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