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Überschreiten privater Vermögensverwaltung

BFH 28.9.2017, IV R 50/15

Die Verklammerung von Ankauf, Vermietung und Verkauf von Wirtschaftsgütern zu einer einheitlichen, die private Vermögensverwaltung überschreitenden Tätigkeit, gilt auch für unbewegliche Wirtschaftsgüter.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine GbR. Sie hatte im Streit­jahr 2003 Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung erklärt. Zu die­sen Ein­künf­ten gehör­ten u.a. sol­che aus der Ver­mie­tung eines Rat­haus­er­wei­te­rungs­ge­bäu­des und eines Stra­ßen­ver­kehr­sam­tes (nach­fol­gend auch Dienst­ge­bäude). In bei­den Fäl­len wur­den auf Erb­bau­rechts­grund­stü­cken Bau­werke errich­tet und nach­fol­gend ver­mie­tet.

Das Finanz­amt war der Auf­fas­sung, dass die Klä­ge­rin bei den bei­den Dienst­ge­bäu­den den Rah­men der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung über­schrit­ten habe, so dass sie inso­weit gewerb­li­che Ein­künfte erzielt habe. Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:
Die Ent­schei­dung des FG, wonach die Tätig­keit der Klä­ge­rin bei den bei­den Dienst­ge­bäu­den nicht den Rah­men der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung über­schrit­ten und die Klä­ge­rin des­halb nicht einen Gewer­be­be­trieb nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG unter­hal­ten habe, beruht auf feh­ler­haf­ten Rechts­grund­sät­zen.

Die bei den Dienst­ge­bäu­den gege­be­nen beson­de­ren Umstände kön­nen dazu füh­ren, dass die dies­be­züg­li­che Tätig­keit der Klä­ge­rin als eine gewerb­li­che i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, Abs. 2 S. 1 EStG zu beur­tei­len ist. Ins­be­son­dere ist es nicht aus­ge­sch­los­sen, dass die Steu­erpf­lich­tige inso­weit über den Rah­men der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung hin­aus­ge­gan­gen ist. Dies wäre der Fall, wenn ihr Geschäfts­kon­zept darin bestan­den haben sollte, auf den Erb­bau­grund­stü­cken Bau­werke zu errich­ten, diese Bau­werke an die Grund­stücks­ei­gen­tü­mer zu ver­mie­ten und jene sodann nach Ablauf der 20 jäh­ri­gen Ver­mie­tungs­zeit auf die Grund­stücks­ei­gen­tü­mer gegen Erhalt einer von vorn­he­r­ein fest ver­ein­bar­ten Ent­schä­d­i­gung "ent­gelt­lich zu über­tra­gen", und bereits bei Auf­nahme der Tätig­keit fest­ge­stan­den haben sollte, dass sich das erwar­tete posi­tive Gesam­t­er­geb­nis nur unter Ein­be­zie­hung der Ent­schä­d­i­gung erzie­len lasse.

Nach BFH-Recht­sp­re­chung über­sch­rei­tet ein Ein­künf­te­er­zie­lungs­sub­jekt die Grenze der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung, wenn des­sen Geschäfts­kon­zept darin besteht, bewe­g­li­che Wirt­schafts­gü­ter zu kau­fen, zwi­schen­zeit­lich zu ver­mie­ten und zu ver­kau­fen, und bereits bei Auf­nahme des­sen Tätig­keit fest­ge­stan­den hat, dass sich das erwar­tete posi­tive Gesam­t­er­geb­nis nur unter Ein­be­zie­hung des Erlö­ses aus dem Ver­kauf der ver­mie­te­ten Wirt­schafts­gü­ter erzie­len lässt. In einem sol­chen Fall sind die Ein­zel­tä­tig­kei­ten einer der­art gemisch­ten Tätig­keit nicht get­rennt zu wür­di­gen, son­dern zu einer ein­heit­li­chen, über den Rah­men der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung hin­aus­ge­hen­den Tätig­keit zu ver­klam­mern. Diese sog. Ver­klam­me­rungs­recht­sp­re­chung ist auch auf unbe­we­g­li­che Wirt­schafts­gü­ter über­trag­bar. Denn für den BFH ist kein Grund ersicht­lich, diese Recht­sp­re­chung auf bewe­g­li­che Wirt­schafts­gü­ter zu beschrän­ken. Lässt sich näm­lich das erwar­tete posi­tive Gesam­t­er­geb­nis nur unter Berück­sich­ti­gung des Ver­äu­ße­rung­s­er­lö­ses der ver­mie­te­ten Wirt­schafts­gü­ter erzie­len, tritt die Umschich­tung der Ver­mö­gens­werte - unab­hän­gig davon, ob es sich um bewe­g­li­che oder unbe­we­g­li­che Wirt­schafts­gü­ter han­delt - gegen­über der Frucht­zie­hung aus zu erhal­ten­den Sub­stanz­wer­ten ent­schei­dend in den Vor­der­grund.

Die Ver­klam­me­rungs­recht­sp­re­chung ist nicht auf sol­che Fälle beschränkt, bei denen zwi­schen An- und Ver­kauf nur eine kurz­fris­tige zwi­schen­zeit­li­che Ver­mie­tung erfolgt. Uner­heb­lich ist auch, ob die ver­äu­ßer­ten Wirt­schafts­gü­ter ange­schafft oder her­ge­s­tellt wor­den sind. Der konnte daher dahin ste­hen las­sen, wel­cher Zei­traum mit dem Wort "kurz­fris­tig" gemeint sein könnte. Aller­dings wird bei kür­ze­ren Ver­mie­tungs­pha­sen eher die Vor­aus­set­zung erfüllt sein, dass sich ein posi­ti­ves Gesam­t­er­geb­nis nur unter Ein­be­zie­hung des Ver­äu­ße­rung­s­er­lö­ses erzie­len lässt.

Einer Ver­klam­me­rung der Teil­akte zu einer ein­heit­li­chen Tätig­keit steht auch nicht von vorn­he­r­ein ent­ge­gen, dass die in § 23 Abs. 1 S. 1 EStG genann­ten Hal­te­fris­ten für die dort genann­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­gen­stände über­schrit­ten sind. Grund­sätz­lich ist zwar die Ver­äu­ße­rung von Grund­stü­cken oder grund­stücks­g­lei­chen Rech­ten nach Ablauf der in § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG genann­ten Hal­te­dauer von zehn Jah­ren pri­va­ter Natur. Die Aus­nut­zung des Ver­mö­gens­wer­tes durch Umschich­tung ist aber auch noch nach Ablauf der dort genann­ten Fris­ten mög­lich. Fol­ge­rich­tig ist bei bewe­g­li­chen Wirt­schafts­gü­tern eine Ver­klam­me­rung der genann­ten Ein­zel­tä­tig­kei­ten auch dann mög­lich, wenn im Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung die in § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG genannte Hal­te­frist bereits abge­lau­fen war.

Da das FG keine Fest­stel­lun­gen dazu getrof­fen hat, ob bereits im Zeit­punkt der Auf­nahme der jewei­li­gen Tätig­keit im Zusam­men­hang mit den Dienst­ge­bäu­den fest­ge­stan­den hatte, dass sich das jeweils erwar­tete posi­tive Gesam­t­er­geb­nis nur unter Ein­be­zie­hung der ver­ein­bar­ten Ent­schä­d­i­gung für die zu errich­ten­den Dienst­ge­bäude erzie­len lässt, wurde das Ver­fah­ren zurück­ver­wie­sen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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