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Stehenlassen einer Gesellschafterforderung mit Darlehensgewährung vergleichbar

BFH 15.5.2018, I B 114/17

Das Unterlassen der Geltendmachung ("Stehenlassen") einer fälligen Gesellschafterforderung aus Lieferungen und Leistungen kann i.S.d. § 8b Abs. 3 S. 7 KStG i.d.F. des JStG 2008 mit einem Gesellschafterdarlehen wirtschaftlich vergleichbar sein. Ab welchem Zeitpunkt eine Vergleichbarkeit des "Stehenlassens" mit der Darlehensgewährung gegeben ist, hängt von den konkreten Umständen des Einzelfalls ab. Wenn die Gesellschafterforderung bis zu ihrer zivilrechtlichen Verjährung nicht eingezogen worden ist, ist die Vergleichbarkeit jedenfalls zu bejahen.

Der Sach­ver­halt:

Die Betei­lig­ten strei­ten über die Berech­ti­gung und die Gewinn­wirk­sam­keit von Teil­wert­ab­sch­rei­bun­gen auf Gesell­schaf­ter­for­de­run­gen. Streit­jahre sind 2007 und 2008. Die kla­gende GmbH war allei­nige Gesell­schaf­te­rin einer pol­ni­schen Gesell­schaft und belie­ferte diese in den Jah­ren 2003 bis 2005 mit ihren Pro­duk­ten. Die Toch­ter­ge­sell­schaft arbei­tete mit Ver­lus­ten und beg­lich die aus den Lie­fe­run­gen resul­tie­ren­den Ent­gelt­for­de­run­gen der Klä­ge­rin nur zu einem Teil. Ver­b­lie­bene Zah­lungs­for­de­run­gen der Klä­ge­rin von ins­ge­s­amt rd. 220.000 €, die aus den Lie­fe­run­gen der Jahre 2003 und 2004 resul­tier­ten, bün­del­ten die Klä­ge­rin und die Toch­ter­ge­sell­schaft im Jahr 2005 in einem schrift­li­chen "Dar­le­hens­ver­trag". Die Klä­ge­rin schrieb den danach als Dar­le­hens­for­de­rung erfass­ten Betrag von rd. 220.000 € in ihrer Bilanz zum 31.12.2008 gewinn­min­dernd ab.

Das Finanz­amt erkannte die Teil­wert­ab­sch­rei­bung u.a. unter Beru­fung auf § 8b Abs. 3 S. 4 KStG i.d.F. des JStG 2008 (KStG) nicht an und änderte dem­ent­sp­re­chend die das Streit­jahr 2008 betref­fen­den Bescheide über die Fest­set­zung der Kör­per­schaft­steuer und des Gewer­be­steu­er­mess­be­trags. Die Klä­ge­rin machte in den Rechts­be­helfs­ver­fah­ren gegen den Kör­per­schaft­steuer- und den Gewer­be­steu­er­mess­be­scheid für das Streit­jahr 2007 gel­tend, die For­de­rung von rd. 220.000 € habe wegen Ver­jäh­rung bereits zum 31.12.2007 aus­ge­bucht wer­den müs­sen, wes­halb die Bilanz ent­sp­re­chend zu berich­ti­gen sei. Auf­grund offe­nen Dis­sen­ses über wesent­li­che Ver­trags­be­stand­teile sei kein wirk­sa­mer Dar­le­hens­ver­trag zustande gekom­men; die somit wei­ter­hin als For­de­run­gen aus Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen zu behan­deln­den Ein­zel­for­de­run­gen seien indes zum 31.12.2007 ver­jährt.

Im Hin­blick auf die Bescheide über die Fest­set­zung der Kör­per­schaft­steuer und des Gewer­be­steu­er­mess­be­trags für das Streit­jahr 2008 machte die Klä­ge­rin nun­mehr eine Teil­wert­ab­sch­rei­bung auf For­de­run­gen aus Lie­fe­run­gen des Jah­res 2005 an die Toch­ter­ge­sell­schaft im Betrag von ins­ge­s­amt rd. 184.000 € gel­tend; diese seien zum 31.12.2008 ver­jährt und damit wert­los gewor­den. Außer­dem seien die For­de­run­gen auf­grund der sch­lech­ten wirt­schaft­li­chen Situa­tion der Klä­ge­rin bereits zum 31.12.2007 im Wert gemin­dert gewe­sen und hät­ten des­halb bereits zu die­sem Zeit­punkt zu min­des­tens 50 % abge­schrie­ben wer­den müs­sen.

Das FG wies die Klage ab. Die Nicht­zu­las­sungs­be­schwerde der Klä­ge­rin hatte vor dem BFH kei­nen Erfolg.

Die Gründe:

U.a. macht die Klä­ge­rin im Hin­blick auf die For­de­run­gen aus Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen aus dem Jahr 2005 i.H.v. ins­ge­s­amt rd. 184.000 €, hin­sicht­lich derer das FG die Klage betref­fend das Streit­jahr 2008 unter Beru­fung auf die Bestim­mung des § 8b Abs. 3 S. 4 i.V.m. S. 7 KStG abge­wie­sen hat, den Zulas­sungs­grund der grund­sätz­li­chen Bedeu­tung der Rechts­sa­che gel­tend. Sie hält es für klär­ungs­be­dürf­tig, ob "eine For­de­rung einer GmbH aus Lie­fe­rung und Leis­tung gegen ihre 100-pro­zen­tige Toch­ter­ge­sell­schaft gem. § 8b Abs. 3 S. 7 KStG bereits dann mit einer Dar­le­hens­ge­wäh­rung wirt­schaft­lich ver­g­leich­bar (ist), wenn sie über einen län­ge­ren Zei­traum ste­hen gelas­sen wird, ohne sie gel­tend zu machen oder Sicher­heit zu ver­lan­gen". Die Frage ist indes für den Streit­fall nicht klär­ungs­be­dürf­tig.

An der Klär­ungs­be­dürf­tig­keit fehlt es u.a., wenn sich die Ant­wort auf die strei­tige Rechts­frage ohne wei­te­res aus dem Gesetz ergibt oder die Rechts­frage offen­sicht­lich so zu beant­wor­ten ist, wie es das FG getan hat, die Rechts­lage also ein­deu­tig ist. Letz­te­res ist hier der Fall. Nach der Begrün­dung des Regie­rungs­ent­wurfs eines JStG 2008 sollte mit der Ein­fü­gung des § 8b Abs. 3 S. 4 bis 7 KStG erreicht wer­den, dass die Gesell­schaf­ter­fi­nan­zie­rung durch Eigen­ka­pi­tal oder durch nicht frem­d­üb­li­che Gesell­schaf­ter­dar­le­hen hin­sicht­lich even­tu­el­ler Gewinn­min­de­run­gen gleich­be­han­delt wird. An die­ser Ziel­set­zung hat sich daher auch die Aus­le­gung des Begriffs der wirt­schaft­li­chen Ver­g­leich­bar­keit mit einer Dar­le­hens­ge­wäh­rung in § 8b Abs. 3 S. 7 KStG zu ori­en­tie­ren. Es kann indes­sen unter dem Aspekt einer Gleich­be­hand­lung mit Eigen­ka­pi­tal kein ver­nünf­ti­ger Zwei­fel daran beste­hen, dass die Über­las­sung von Liqui­di­tät durch das Unter­las­sen der Gel­tend­ma­chung ("Ste­hen­las­sen") einer fäl­li­gen For­de­rung des Gesell­schaf­ters aus Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen mit der Über­las­sung von Liqui­di­tät in Form eines Gesell­schaf­ter­dar­le­hens wirt­schaft­lich ver­g­leich­bar sein kann.

Zudem kann für die Erfas­sung des "Ste­hen­las­sens" durch § 8b Abs. 3 S. 7 KStG eine Paral­lele zum frühe­ren gesell­schafts­recht­li­chen Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­recht gezo­gen wer­den. Auch dort war aner­kannt, dass vom Gesell­schaf­ter in der Krise der Gesell­schaft nicht ein­ge­zo­gene For­de­run­gen aus Lie­fe­rungs- und Leis­tungs­ver­trä­gen bei wirt­schaft­li­cher Betrach­tungs­weise den ste­hen­ge­las­se­nen Gesell­schaf­ter­dar­le­hen gleich­zu­s­tel­len sind. Ab wel­chem Zeit­punkt das "Ste­hen­las­sen" einer For­de­rung aus Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen durch den Gesell­schaf­ter mit einer Dar­le­hens­ge­wäh­rung ver­g­leich­bar wird, lässt sich nicht all­ge­mein­gül­tig beant­wor­ten, son­dern hängt von den Umstän­den des jewei­li­gen Ein­zel­falls ab. Es kann jedoch kein Zwei­fel daran beste­hen, dass die Ver­g­leich­bar­keit jeden­falls dann gege­ben ist, wenn - wie hier - die For­de­run­gen bis zu ihrer zivil­recht­li­chen Ver­jäh­rung nicht ein­ge­zo­gen wor­den sind.

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