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Sonderausgabenabzug bei doppelter Absicherung der Basiskrankenversorgung

FG Köln 8.3.2017, 14 K 2560/16

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG sind Krankenversicherungsbeiträge, soweit diese nicht nach Nr. 3 zu berücksichtigen sind, Sonderausgaben. Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG die nach § 10 Abs. 4 S. 1 bis 3 EStG zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG scheidet aus.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist, ob Bei­träge zu einer pri­va­ten Basis­kran­ken­ver­si­che­rung neben Bei­trä­gen zur gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung als unbe­schränkt abzugs­fähige Son­der­aus­ga­ben zu berück­sich­ti­gen sind. In der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung 2014 machte die Klä­ge­rin u.a. Bei­träge zur gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung i.H.v. ins­ge­s­amt rd. 6.000 € sowie Bei­träge zu einer pri­va­ten Basis­kran­ken­ver­si­che­rung i.H.v. rd. 4.000 € gel­tend.

In dem Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2014 kamen die Bei­träge zur gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung nach Maß­g­abe der per Daten­fern­über­tra­gung über­mit­tel­ten Daten mit einem Betrag von rd. 5.400 € zum Ansatz. Ins­ge­s­amt belief sich die Summe der abzieh­ba­ren Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen auf rd. 5.700 €. Die Bei­träge zur pri­va­ten Basis­kran­ken­ver­si­che­rung i.H.v. 4.000 € blie­ben unbe­rück­sich­tigt. Hier­ge­gen wen­det sich die Klä­ge­rin mit ihrer Klage.

Das FG wies die Klage ab. Die Revi­sion zum BFH wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Rechts­sa­che zuge­las­sen.

Die Gründe:
Der Ansatz der Son­der­aus­ga­ben ent­spricht der gesetz­li­chen Rege­lung des § 10 EStG.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 Buchst. a) S. 1 EStG in der für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung sind Son­der­aus­ga­ben auch Bei­träge zu Kran­ken­ver­si­che­run­gen, soweit diese zur Erlan­gung eines durch das SGB XII. bestimm­ten sozial­hil­fe­g­lei­chen Ver­sor­gungs­ni­ve­aus erfor­der­lich sind und sofern auf die Leis­tun­gen ein Anspruch besteht. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG sind auch Bei­träge zu Kran­ken­ver­si­che­run­gen, soweit diese nicht nach Nr. 3 zu berück­sich­ti­gen sind, Son­der­aus­ga­ben. Nach § 10 Abs. 4 Satz 1 EStG kön­nen Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen i.S.v. § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 3a EStG je Kalen­der­jahr ins­ge­s­amt bis 2.800 € abge­zo­gen wer­den. Der Höchst­be­trag beträgt nach Satz 2 der Vor­schrift 1.900 € bei Steu­erpf­lich­ti­gen, die ganz oder teil­weise ohne eigene Auf­wen­dun­gen einen Anspruch auf voll­stän­dige oder teil­weise Erstat­tung oder Über­nahme von Krank­heits­kos­ten haben oder für deren Kran­ken­ver­si­che­rung Leis­tun­gen i.S.d. § 3 Nr. 9, 14, 57 oder 62 EStG erbracht wer­den.

Über­s­tei­gen die Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG die nach den Sät­zen 1 bis 3 des § 10 Abs. 4 EStG zu berück­sich­ti­gen­den Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen, sind diese abzu­zie­hen und ein Abzug von Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG schei­det aus. Nach die­sen Grund­sät­zen schei­det im Streit­fall ein unbe­schränk­ter Son­der­aus­ga­ben­ab­zug der - neben den Bei­trä­gen zur gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung gel­tend gemach­ten - Bei­träge zur Basis­ab­si­che­rung in der pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung i.H.v. rd. 4.000 € EUR aus. Aus dem sys­te­ma­ti­schen Zusam­men­hang sowie aus dem hin­rei­chend erkenn­bar gewor­de­nen Wil­len des Gesetz­ge­bers und aus der Ent­ste­hung des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG ergibt sich, dass die streit­ge­gen­ständ­li­chen Bei­träge nicht unter diese Vor­schrift, son­dern unter § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG fal­len. Auf­wen­dun­gen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG kön­nen nicht mehr berück­sich­tigt wer­den, da die Bei­träge für die gesetz­li­che Basis­ab­si­che­rung bereits den Höchst­be­trag über­s­tei­gen (§ 10 Abs. 4 S. 4 EStG).

Zwar ergibt sich aus dem Wort­laut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 Buchst. a) EStG für Fälle einer dop­pel­ten Absi­che­rung der Basis­ver­sor­gung keine Ein­schrän­kung des Son­der­aus­ga­ben­ab­zugs. Der Rege­lungs­zu­sam­men­hang, in dem S. 3 des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG steht, spricht jedoch dafür, dass die Bei­träge zu einer gegen­über der gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung wei­te­ren Basis­ab­si­che­rung in der pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung nicht erfasst wer­den. Für eine sol­che Aus­le­gung spricht wei­ter­hin die Ent­ste­hungs­ge­schichte der Vor­schrift. Es kann hier auch dahin­ste­hen, ob die Klä­ge­rin die Bei­träge für die pri­vate Basis­kran­ken­ver­si­che­rung ans­telle der Bei­träge für die gesetz­li­che Ver­si­che­rung ohne Höchst­be­trags­be­g­ren­zung abzie­hen könnte, wenn diese höher wären als die Bei­träge für die gesetz­li­che Ver­si­che­rung. Denn dies war hier nicht der Fall.

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