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Rechtsprechungsänderung zu eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen

BFH 11.7.2017, IX R 36/15

Wird ein Gesellschafter im Insolvenzverfahren als Bürge für Gesellschaftsverbindlichkeiten in Anspruch genommen, führt dies nicht mehr zu nachträglichen Anschaffungskosten auf seine Beteiligung.

Der Sach­ver­halt:
Seit Ende des Jah­res 2003 war der Vater des Klä­gers allei­ni­ger Gesell­schaf­ter und Geschäfts­füh­rer einer GmbH. Der Klä­ger war zu die­sem Zeit­punkt Ange­s­tell­ter der GmbH. Im Februar 2010 wur­den dem Klä­ger die Anteile an der GmbH im Wege der vor­weg­ge­nom­me­nen Erb­folge über­tra­gen. Im Laufe der Jahre hatte der Klä­ger Bürg­schaf­ten für Bank­ver­bind­lich­kei­ten der GmbH über­nom­men. Aller­dings blieb der wirt­schaft­li­che Erfolg aus.

Nach­dem Ver­hand­lun­gen über den Ver­kauf der GmbH-Anteile an den lang­jäh­rig für die GmbH täti­gen Han­dels­ver­t­re­ter geschei­tert waren, bean­tragte der Klä­ger im Februar 2011 die Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens über das Ver­mö­gen der GmbH. Das AG lehnte den Antrag aller­dings man­gels Masse ab. Noch im Jahr 2011 leis­tete der Klä­ger auf­grund der von ihm zuvor ein­ge­gan­ge­nen Bürg­schaf­ten Zah­lun­gen an die Kre­di­t­in­sti­tute. In der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Jahr 2011 machte er einen Auflö­sungs­ver­lust i.H.v. 176.156 € gel­tend. Das Finanz­amt setzte den Auflö­sungs­ver­lust ledig­lich mit 17.975 € an.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanzam­tes seien bei der Ermitt­lung des Auflö­sungs­ver­lusts die Auf­wen­dun­gen des Klä­gers aus der Inan­spruch­nahme der Bürg­schaf­ten als nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen. Die Revi­sion der Finanz­be­hörde blieb vor dem BFH erfolg­los.

Gründe:
Das FG hat im Ergeb­nis zutref­fend die Auf­wen­dun­gen des Klä­gers aus sei­ner Inan­spruch­nahme als Bürge für die GmbH als nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten bei der Berech­nung des Auflö­sungs­ver­lusts des Klä­gers berück­sich­tigt.

Bis­her hatte der BFH in sol­chen Fäl­len nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten auf die Betei­li­gung ange­nom­men, wenn das Dar­le­hen oder die Bürg­schaft eigen­ka­pi­ta­ler­set­zend waren. Nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten min­der­ten den Ver­äu­ße­rungs- oder Auflö­sungs­ge­winn oder erhöh­ten einen ent­sp­re­chen­den Ver­lust. Bei der Frage, ob die Finan­zie­rungs­hilfe des Gesell­schaf­ters eigen­ka­pi­ta­ler­set­zend war, ori­en­tierte sich der BFH an den gesell­schafts­recht­li­chen Vor­ga­ben zum sog. Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­recht.

Mit dem Gesetz zur Moder­ni­sie­rung des GmbH-Rechts und zur Bekämp­fung von Miss­bräu­chen vom 23.10.2008 hat der Gesetz­ge­ber aller­dings das Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­recht auf­ge­ho­ben und durch eine insol­venz­recht­li­che Rege­lung ersetzt. Dar­le­hen, die ein Gesell­schaf­ter sei­ner Gesell­schaft gege­ben hat, sind danach im Insol­venz­ver­fah­ren der Gesell­schaft nachran­gig zu erfül­len. Eine Kapi­tal­bin­dung tritt nicht mehr ein. Seit­dem war ums­trit­ten und höch­s­trich­ter­lich unge­klärt, wel­che Aus­wir­kun­gen dies steu­er­recht­lich auf die Recht­sp­re­chung zu nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten hat.

Nun steht aber fest, dass mit der Auf­he­bung des Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­rechts die gesetz­li­che Grund­lage für die bis­he­rige Annahme von nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten ent­fal­len ist. Nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten der Betei­li­gung sind des­halb - wie auch ansons­ten im Ein­kom­men­steu­er­recht - nur noch nach Maß­g­abe der han­dels­recht­li­chen Begriffs­de­fini­tion in § 255 HGB anzu­er­ken­nen. Darin liegt eine wesent­li­che Ein­schrän­kung gegen­über der bis­he­ri­gen Pra­xis.

Her­vor­zu­he­ben ist, dass jetzt erst­mals auch ein Fach­se­nat des BFH aus Grün­den des Ver­trau­ens­schut­zes eine zeit­li­che Anwen­dungs­re­ge­lung für ein Urteil getrof­fen hat. Zwar ist der Klä­ger nach dem neuen Urteil eigent­lich nicht mehr berech­tigt, sei­nen For­de­rungs­aus­fall als nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten gel­tend zu machen. Ihm wird aber Ver­trau­ens­schutz in die bis­he­rige BFH-Recht­sp­re­chung für alle Fälle gewährt, in denen der Gesell­schaf­ter eine eigen­ka­pi­ta­ler­set­zende Finan­zie­rungs­hilfe bis zum Tag der Ver­öf­f­ent­li­chung des Urteils am 27.9.2017 geleis­tet hat oder wenn eine Finan­zie­rungs­hilfe des Gesell­schaf­ters bis zu die­sem Tag eigen­ka­pi­ta­ler­set­zend gewor­den ist. Diese Fälle sind daher, wenn es für die Steu­erpf­lich­ti­gen güns­ti­ger ist, wei­ter­hin nach den bis­her gel­ten­den Grund­sät­zen zu beur­tei­len. Und so lag es im vor­lie­gen­den Fall. Die Bürg­schaf­ten des Klä­gers waren bereits im Zeit­punkt ihrer Hin­gabe eigen­ka­pi­ta­ler­set­zend.

Hin­ter­grund:
Die Ent­schei­dung des BFH hat große Aus­wir­kung auf die Finan­zie­rung von Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten durch Gesell­schaf­ter­dar­le­hen und die Absi­che­rung von Dar­le­hen durch Bürg­schaf­ten des Gesell­schaf­ters. In einer Reihe wei­te­rer Fälle wird der BFH dem­nächst die neuen Grund­sätze kon­k­re­ti­sie­ren.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
  • Um direkt zum Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier.


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