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Nutzung zu eingenen Wohnzwecken: Ausnahme von § 23 EStG

BFH 27.6.2017, IX R 37/16

Unter § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG können deshalb auch Zweitwohnungen, nicht zur Vermietung bestimmte Ferienwohnungen und Wohnungen, die im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzt werden, fallen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin und ihr Bru­der hat­ten im März 1998 von ihrem Vater ein bebau­tes Grund­stück zu jeweils hälf­ti­gem Mit­ei­gen­tum erwor­ben. Sie ver­mie­te­ten die Immo­bi­lie ansch­lie­ßend an den Vater. Das Miet­ver­hält­nis endete mit Ablauf des Monats Novem­ber 2004. Danach nutzte die Klä­ge­rin die Immo­bi­lie selbst. Im Juni 2006 erwarb sie von ihrem Bru­der des­sen hälf­ti­gen Mit­ei­gen­tum­s­an­teil hinzu. Im Sep­tem­ber 2006 ver­äu­ßerte die Klä­ge­rin das Objekt.

Wäh­rend das Finanz­amt hie­rin einen nach § 23 EStG steu­erpf­lich­ti­gen Vor­gang sah und einen ent­sp­re­chen­den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn der Besteue­rung unter­warf, machte die Klä­ge­rin gel­tend, auf­grund der vor Ver­äu­ße­rung statt­ge­fun­de­nen Eigen­nut­zung sei der Aus­nah­me­tat­be­stand des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG erfüllt.

Das FG wies die Klage ab und ent­schied, dass eine Eigen­nut­zung schon des­halb nicht in Betracht komme, weil die Steu­erpf­lich­tige im Streit­jahr ihren Haupt­wohn­sitz an einem ande­ren Ort inne­ge­habt habe und es sich bei dem Objekt um eine Zweit­woh­nung gehan­delt habe, die sie ledig­lich für Feri­en­au­f­ent­halte genutzt habe. Der Gesetz­ge­ber habe mit § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG jedoch nur beruf­lich genutzte Woh­nun­gen begüns­ti­gen wol­len. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin hat der BFH das Urteil auf­ge­ho­ben und der Klage statt­ge­ge­ben.

Gründe:
Das FG hat zu Unrecht die Vor­aus­set­zun­gen von § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG (Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken) vern­eint.

Der Aus­druck "Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken" i.S.d. Geset­zes setzt ledig­lich vor­aus, dass eine Immo­bi­lie zum Bewoh­nen geeig­net ist und vom Steu­erpf­lich­ti­gen auch bewohnt wird. Der Steu­erpf­lich­tige muss das Gebäude zumin­dest auch selbst nut­zen; unschäd­lich ist, wenn er es gemein­sam mit sei­nen Fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen oder einem Drit­ten bewohnt. Eine Nut­zung zu "eige­nen Wohn­zwe­cken" liegt hin­ge­gen nicht vor, wenn der Steu­erpf­lich­tige die Woh­nung ent­gelt­lich oder unent­gelt­lich an einen Drit­ten über­lässt, ohne sie zug­leich selbst zu bewoh­nen.

Ein Gebäude wird jedoch auch dann zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt, wenn es der Steu­erpf­lich­tige nur zeit­wei­lig bewohnt, sofern es ihm in der übri­gen Zeit als Woh­nung zur Ver­fü­gung steht. Denn eine Nut­zung zu "eige­nen Wohn­zwe­cken" setzt weder die Nut­zung als Haupt­woh­nung vor­aus noch muss sich dort der Schwer­punkt der per­sön­li­chen und fami­liä­ren Lebens­ver­hält­nisse befin­den. Ein Steu­erpf­lich­ti­ger kann des­halb meh­rere Gebäude gleich­zei­tig zu eige­nen Wohn­zwe­cken nut­zen. Erfasst sind daher auch Zweit­woh­nun­gen, nicht zur Ver­mie­tung bestimmte Feri­en­woh­nun­gen und Woh­nun­gen, die im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung genutzt wer­den. Ist deren Nut­zung auf Dauer ange­legt, kommt es nicht dar­auf an, ob der Steu­erpf­lich­tige noch eine (oder meh­rere) wei­tere Woh­nung(en) hat und wie oft er sich darin auf­hält.

§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 1. Alt. EStG setzt vor­aus, dass die Woh­nung im Zei­traum zwi­schen Anschaf­fung oder Fer­tig­stel­lung und Ver­äu­ße­rung aus­sch­ließ­lich zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt wurde. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 2. Alt. EStG ver­langt dem­ge­gen­über eine Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken im Jahr der Ver­äu­ße­rung und in den bei­den vor­an­ge­gan­ge­nen Jah­ren. Im Jahr der Ver­äu­ße­rung und im zwei­ten Jahr vor der Ver­äu­ße­rung muss daher die Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken nicht wäh­rend des gesam­ten Kalen­der­jahrs vor­ge­le­gen haben. Es genügt viel­mehr ein zusam­men­hän­gen­der Zei­traum der Nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken, der sich über drei Kalen­der­jahre erst­reckt, ohne sie - mit Aus­nahme des mitt­le­ren Kalen­der­jahrs - voll aus­zu­fül­len.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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