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Nutzung zu eingenen Wohnzwecken: Ausnahme von § 23 EStG

BFH 27.6.2017, IX R 37/16

Un­ter § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG können des­halb auch Zweit­woh­nun­gen, nicht zur Ver­mie­tung be­stimmte Fe­ri­en­woh­nun­gen und Woh­nun­gen, die im Rah­men ei­ner dop­pel­ten Haus­haltsführung ge­nutzt wer­den, fal­len.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin und ihr Bru­der hat­ten im März 1998 von ih­rem Va­ter ein be­bau­tes Grundstück zu je­weils hälf­ti­gem Mit­ei­gen­tum er­wor­ben. Sie ver­mie­te­ten die Im­mo­bi­lie an­schließend an den Va­ter. Das Miet­verhält­nis en­dete mit Ab­lauf des Mo­nats No­vem­ber 2004. Da­nach nutzte die Kläge­rin die Im­mo­bi­lie selbst. Im Juni 2006 er­warb sie von ih­rem Bru­der des­sen hälf­ti­gen Mit­ei­gen­tums­an­teil hinzu. Im Sep­tem­ber 2006 veräußerte die Kläge­rin das Ob­jekt.

Während das Fi­nanz­amt hierin einen nach § 23 EStG steu­er­pflich­ti­gen Vor­gang sah und einen ent­spre­chen­den Veräußerungs­ge­winn der Be­steue­rung un­ter­warf, machte die Kläge­rin gel­tend, auf­grund der vor Veräußerung statt­ge­fun­de­nen Ei­gen­nut­zung sei der Aus­nah­me­tat­be­stand des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG erfüllt.

Das FG wies die Klage ab und ent­schied, dass eine Ei­gen­nut­zung schon des­halb nicht in Be­tracht komme, weil die Steu­er­pflich­tige im Streit­jahr ih­ren Haupt­wohn­sitz an einem an­de­ren Ort in­ne­ge­habt habe und es sich bei dem Ob­jekt um eine Zweit­woh­nung ge­han­delt habe, die sie le­dig­lich für Fe­ri­en­auf­ent­halte ge­nutzt habe. Der Ge­setz­ge­ber habe mit § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG je­doch nur be­ruf­lich ge­nutzte Woh­nun­gen begüns­ti­gen wol­len. Auf die Re­vi­sion der Kläge­rin hat der BFH das Ur­teil auf­ge­ho­ben und der Klage statt­ge­ge­ben.

Gründe:
Das FG hat zu Un­recht die Vor­aus­set­zun­gen von § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG (Nut­zung zu ei­ge­nen Wohn­zwe­cken) ver­neint.

Der Aus­druck "Nut­zung zu ei­ge­nen Wohn­zwe­cken" i.S.d. Ge­set­zes setzt le­dig­lich vor­aus, dass eine Im­mo­bi­lie zum Be­woh­nen ge­eig­net ist und vom Steu­er­pflich­ti­gen auch be­wohnt wird. Der Steu­er­pflich­tige muss das Gebäude zu­min­dest auch selbst nut­zen; un­schädlich ist, wenn er es ge­mein­sam mit sei­nen Fa­mi­li­en­an­gehöri­gen oder einem Drit­ten be­wohnt. Eine Nut­zung zu "ei­ge­nen Wohn­zwe­cken" liegt hin­ge­gen nicht vor, wenn der Steu­er­pflich­tige die Woh­nung ent­gelt­lich oder un­ent­gelt­lich an einen Drit­ten überlässt, ohne sie zu­gleich selbst zu be­woh­nen.

Ein Gebäude wird je­doch auch dann zu ei­ge­nen Wohn­zwe­cken ge­nutzt, wenn es der Steu­er­pflich­tige nur zeit­wei­lig be­wohnt, so­fern es ihm in der übri­gen Zeit als Woh­nung zur Verfügung steht. Denn eine Nut­zung zu "ei­ge­nen Wohn­zwe­cken" setzt we­der die Nut­zung als Haupt­woh­nung vor­aus noch muss sich dort der Schwer­punkt der persönli­chen und fa­miliären Le­bens­verhält­nisse be­fin­den. Ein Steu­er­pflich­ti­ger kann des­halb meh­rere Gebäude gleich­zei­tig zu ei­ge­nen Wohn­zwe­cken nut­zen. Er­fasst sind da­her auch Zweit­woh­nun­gen, nicht zur Ver­mie­tung be­stimmte Fe­ri­en­woh­nun­gen und Woh­nun­gen, die im Rah­men ei­ner dop­pel­ten Haus­haltsführung ge­nutzt wer­den. Ist de­ren Nut­zung auf Dauer an­ge­legt, kommt es nicht dar­auf an, ob der Steu­er­pflich­tige noch eine (oder meh­rere) wei­tere Woh­nung(en) hat und wie oft er sich darin aufhält.

§ 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 1. Alt. EStG setzt vor­aus, dass die Woh­nung im Zeit­raum zwi­schen An­schaf­fung oder Fer­tig­stel­lung und Veräußerung aus­schließlich zu ei­ge­nen Wohn­zwe­cken ge­nutzt wurde. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 2. Alt. EStG ver­langt dem­ge­genüber eine Nut­zung zu ei­ge­nen Wohn­zwe­cken im Jahr der Veräußerung und in den bei­den vor­an­ge­gan­ge­nen Jah­ren. Im Jahr der Veräußerung und im zwei­ten Jahr vor der Veräußerung muss da­her die Nut­zung zu ei­ge­nen Wohn­zwe­cken nicht während des ge­sam­ten Ka­len­der­jahrs vor­ge­le­gen ha­ben. Es genügt viel­mehr ein zu­sam­menhängen­der Zeit­raum der Nut­zung zu ei­ge­nen Wohn­zwe­cken, der sich über drei Ka­len­der­jahre er­streckt, ohne sie - mit Aus­nahme des mitt­le­ren Ka­len­der­jahrs - voll aus­zufüllen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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