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Investitionsabzugsbetrag bei Personengesellschaft bei späterer Investition

BFH 15.11.2017, VI R 44/16

Eine begüns­tigte In­ves­ti­tion i.S.d. § 7g EStG liegt auch dann vor, wenn bei ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft der In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag vom Ge­samt­hands­ge­winn ab­ge­zo­gen wurde und die ge­plante In­ves­ti­tion später (in­ner­halb des dreijähri­gen In­ves­ti­ti­ons­zeit­raums) von einem ih­rer Ge­sell­schaf­ter vor­ge­nom­men und in des­sen Son­der­be­triebs­vermögen ak­ti­viert wird.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist eine GbR, die 2001 von den Ehe­leu­ten A und B zum Zweck der ge­mein­sa­men Be­wirt­schaf­tung ih­res auf dem Ge­biet der Wein­er­zeu­gung täti­gen land­wirt­schaft­li­chen Be­triebs gegründet wurde. Am Ge­winn und Ver­lust sind der Ge­sell­schaf­ter A zu 80 % und die Ge­sell­schaf­te­rin B zu 20 % be­tei­ligt. Die Kläge­rin er­mit­telte ih­ren Ge­winn aus Land- und Forst­wirt­schaft durch Be­triebs­vermögens­ver­gleich gem. § 4 Abs. 1 EStG für das Nor­mal­wirt­schafts­jahr vom 1.7. bis zum 30.6. des Fol­ge­jah­res. Für das Wirt­schafts­jahr 2007/2008 hatte die Kläge­rin In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­beträge für ge­plante In­ves­ti­tio­nen im Be­reich der Kel­ler­aus­stat­tung i.H.v. 40.000 € (bei vor­aus­sicht­li­chen An­schaf­fungs­kos­ten von 100.000 €) so­wie für einen Schraub­ver­schließer i.H.v. 4.000 € (bei vor­aus­sicht­li­chen An­schaf­fungs­kos­ten von 10.000 €) und min­derte außer­bi­lan­zi­ell den Ge­samt­hands­ge­winn der Per­so­nen­ge­sell­schaft.

Im Juli 2010 schaffte der Ge­sell­schaf­ter A den Schraub­ver­schließer für ca. 25.000 € und im April 2011 die Kel­ler­aus­stat­tung für ca. 120.000 € aus ei­ge­nen Mit­teln an. Er ak­ti­vierte die Wirt­schaftsgüter in sei­ner Son­der­bi­lanz für das Wirt­schafts­jahr 2010/2011 und rech­nete die von der Kläge­rin im Wirt­schafts­jahr 2007/2008 gel­tend ge­mach­ten In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­beträge i.H.v. 40.000 € und 4.000 € sei­nem Son­der­be­triebs­ge­winn außer­bi­lan­zi­ell hinzu. Das Fi­nanz­amt machte die im Wirt­schafts­jahr 2007/2008 ge­bil­de­ten In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­beträge für die Kel­ler­aus­stat­tung und den Schraub­ver­schließer rückgängig und erhöhte den fest­ge­stell­ten Ge­winn für je­des der bei­den Streit­jahre um 22.000 €. Werde ein In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag im Ge­samt­hands­vermögen ge­bil­det, sei eine An­schaf­fung im Son­der­be­triebs­vermögen nicht nach § 7g EStG begüns­tigt.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes blieb vor dem BFH er­folg­los.

Gründe:
Das FG hat zu­tref­fend dar­auf er­kannt, dass die im Wirt­schafts­jahr 2007/2008 ge­bil­de­ten In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­beträge nicht nach § 7g Abs. 3 EStG rückgängig zu ma­chen sind.

Bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten können An­sparab­schrei­bun­gen so­wohl im Ge­samt­hands­vermögen als auch im Son­der­be­triebs­vermögen ei­nes Ge­sell­schaf­ters vor­ge­nom­men wer­den. Im Streit­fall wurde im Wirt­schafts­jahr der An­schaf­fung ei­ner Kel­ler­aus­stat­tung und ei­nes Schraub­ver­schließers je­weils ein Be­trag in Höhe des in An­spruch ge­nom­me­nen In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags dem Son­der­bi­lanz­ge­winn ei­nes Mit­ge­sell­schaf­ters hin­zu­ge­rech­net. Diese Hin­zu­rech­nung er­folgte zu Recht.

Dem steht nicht ent­ge­gen, dass die im Wirt­schafts­jahr 2007/2008 von der Per­so­nen­ge­sell­schaft ge­bil­de­ten In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­beträge vom Ge­samt­hands­ge­winn ab­ge­zo­gen, die begüns­tig­ten Wirt­schaftsgüter aber im Son­der­be­triebs­vermögen ei­nes Ge­sell­schaf­ters an­ge­schafft wur­den. Denn nach § 7g Abs. 7 EStG sind bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten die Abs. 1 bis 6 der Vor­schrift mit der Maßgabe an­zu­wen­den, dass an die Stelle des "Steu­er­pflich­ti­gen" die "Ge­sell­schaft" tritt. Zum Be­triebs­vermögen ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft gehört aber in steu­er­li­cher Hin­sicht nicht nur das Ge­samt­hands­vermögen der Ge­sell­schaft, son­dern auch das Son­der­be­triebs­vermögen der Ge­sell­schaf­ter. Folg­lich ist es im Be­reich des In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs für die Prüfung, ob eine vor­ge­nom­mene In­ves­ti­tion der­je­ni­gen ent­spricht, für die der Ab­zugs­be­trag in An­spruch ge­nom­men wurde, ohne Be­deu­tung, ob im Be­reich des Ge­samt­hands- oder des Son­der­be­triebs­vermögens in­ves­tiert wurde.

§ 7g Abs. 1 EStG ver­langt nur, dass die Per­so­nen­ge­sell­schaft ein ab­nutz­ba­res be­weg­li­ches Wirt­schafts­gut des An­la­ge­vermögens künf­tig an­schafft oder her­stellt. An kei­ner Stelle der ge­setz­li­chen Vor­schrift wird sie je­doch dazu ver­pflich­tet, be­reits bei An­trag­stel­lung fest­zu­le­gen, ob die In­ves­ti­tion von der Ge­samt­hand oder einem Ge­sell­schaf­ter fi­nan­ziert wer­den wird. Dem Wort­laut des § 7g Abs. 1 i.V.m. Abs. 7 EStG ist da­her auch dann genügt, wenn das Wirt­schafts­gut ent­ge­gen dem ur­sprüng­li­chen An­trag der Per­so­nen­ge­sell­schaft nicht im Ge­samt­hands­vermögen an­ge­schafft, son­dern von einem Ge­sell­schaf­ter in des­sen Son­der­be­triebs­vermögen er­wor­ben wird. Denn das An­la­ge­vermögen der Ge­sell­schaft um­fasst in steu­er­li­cher Hin­sicht auch das Son­der­be­triebs­vermögen der Ge­sell­schaf­ter (Mit­un­ter­neh­mer). Dem­ent­spre­chend er­streckt sich die Ge­winn­er­mitt­lung der Mit­un­ter­neh­mer­schaft auch auf die (po­si­ti­ven und ne­ga­ti­ven) Wirt­schaftsgüter des Son­der­be­triebs­vermögens so­wie die Son­der­be­triebs­ein­nah­men und - aus­ga­ben.

§ 7g Abs. 2 EStG ist da­her bei ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft un­abhängig da­von an­zu­wen­den, in wel­chem Vermögens­be­reich die In­ves­ti­tion vor­ge­nom­men wird. Der In­ves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag ist in­so­weit nicht kor­re­spon­die­rend zu sei­ner In­an­spruch­nahme hin­zu­zu­rech­nen (§ 7g Abs. 2 EStG). Er ist viel­mehr in dem Vermögens­be­reich der Ge­sell­schaft an­zu­set­zen, in den in­ves­tiert wurde. Denn nur dort können die Her­ab­set­zung der An­schaf­fungs­kos­ten (§ 7g Abs. 2 S. 2 EStG) so­wie die Son­der­ab­schrei­bung gemäß § 7g Abs. 5 EStG vor­ge­nom­men wer­den, so­dass Hin­zu­rech­nung und Min­de­rung der An­schaf­fungs- und Her­stel­lungs­kos­ten "gleich" lau­fen. Außer­dem kommt auch eine In­ves­ti­tion im Son­der­be­triebs­vermögen dem Be­trieb der Ge­sell­schaft in vol­lem Um­fang und nicht nur teil­weise in Höhe der Be­tei­li­gungs­quote des in­ves­tie­ren­den Ge­sell­schaf­ters zu­gute. Des­halb ist in der­ar­ti­gen Fällen der Li­qui­ditätsvor­teil der Ge­sell­schaft un­ge­schmälert zu be­las­sen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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