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Investitionsabzugsbetrag bei Personengesellschaft bei späterer Investition

BFH 15.11.2017, VI R 44/16

Eine begünstigte Investition i.S.d. § 7g EStG liegt auch dann vor, wenn bei einer Personengesellschaft der Investitionsabzugsbetrag vom Gesamthandsgewinn abgezogen wurde und die geplante Investition später (innerhalb des dreijährigen Investitionszeitraums) von einem ihrer Gesellschafter vorgenommen und in dessen Sonderbetriebsvermögen aktiviert wird.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine GbR, die 2001 von den Ehe­leu­ten A und B zum Zweck der gemein­sa­men Bewirt­schaf­tung ihres auf dem Gebiet der Wein­er­zeu­gung täti­gen land­wirt­schaft­li­chen Betriebs gegrün­det wurde. Am Gewinn und Ver­lust sind der Gesell­schaf­ter A zu 80 % und die Gesell­schaf­te­rin B zu 20 % betei­ligt. Die Klä­ge­rin ermit­telte ihren Gewinn aus Land- und Forst­wirt­schaft durch Betriebs­ver­mö­gens­ver­g­leich gem. § 4 Abs. 1 EStG für das Nor­mal­wirt­schafts­jahr vom 1.7. bis zum 30.6. des Fol­ge­jah­res. Für das Wirt­schafts­jahr 2007/2008 hatte die Klä­ge­rin Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­träge für geplante Inves­ti­tio­nen im Bereich der Kel­ler­aus­stat­tung i.H.v. 40.000 € (bei vor­aus­sicht­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten von 100.000 €) sowie für einen Schraub­ver­sch­lie­ßer i.H.v. 4.000 € (bei vor­aus­sicht­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten von 10.000 €) und min­derte außer­bi­lan­zi­ell den Gesamt­hands­ge­winn der Per­so­nen­ge­sell­schaft.

Im Juli 2010 schaffte der Gesell­schaf­ter A den Schraub­ver­sch­lie­ßer für ca. 25.000 € und im April 2011 die Kel­ler­aus­stat­tung für ca. 120.000 € aus eige­nen Mit­teln an. Er akti­vierte die Wirt­schafts­gü­ter in sei­ner Son­der­bi­lanz für das Wirt­schafts­jahr 2010/2011 und rech­nete die von der Klä­ge­rin im Wirt­schafts­jahr 2007/2008 gel­tend gemach­ten Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­träge i.H.v. 40.000 € und 4.000 € sei­nem Son­der­be­triebs­ge­winn außer­bi­lan­zi­ell hinzu. Das Finanz­amt machte die im Wirt­schafts­jahr 2007/2008 gebil­de­ten Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­träge für die Kel­ler­aus­stat­tung und den Schraub­ver­sch­lie­ßer rück­gän­gig und erhöhte den fest­ge­s­tell­ten Gewinn für jedes der bei­den Streit­jahre um 22.000 €. Werde ein Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag im Gesamt­hands­ver­mö­gen gebil­det, sei eine Anschaf­fung im Son­der­be­triebs­ver­mö­gen nicht nach § 7g EStG begüns­tigt.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Die Revi­sion des Finanzam­tes blieb vor dem BFH erfolg­los.

Gründe:
Das FG hat zutref­fend dar­auf erkannt, dass die im Wirt­schafts­jahr 2007/2008 gebil­de­ten Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­träge nicht nach § 7g Abs. 3 EStG rück­gän­gig zu machen sind.

Bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten kön­nen Ans­par­ab­sch­rei­bun­gen sowohl im Gesamt­hands­ver­mö­gen als auch im Son­der­be­triebs­ver­mö­gen eines Gesell­schaf­ters vor­ge­nom­men wer­den. Im Streit­fall wurde im Wirt­schafts­jahr der Anschaf­fung einer Kel­ler­aus­stat­tung und eines Schraub­ver­sch­lie­ßers jeweils ein Betrag in Höhe des in Anspruch genom­me­nen Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags dem Son­der­bi­lanz­ge­winn eines Mit­ge­sell­schaf­ters hin­zu­ge­rech­net. Diese Hin­zu­rech­nung erfolgte zu Recht.

Dem steht nicht ent­ge­gen, dass die im Wirt­schafts­jahr 2007/2008 von der Per­so­nen­ge­sell­schaft gebil­de­ten Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­träge vom Gesamt­hands­ge­winn abge­zo­gen, die begüns­tig­ten Wirt­schafts­gü­ter aber im Son­der­be­triebs­ver­mö­gen eines Gesell­schaf­ters ange­schafft wur­den. Denn nach § 7g Abs. 7 EStG sind bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten die Abs. 1 bis 6 der Vor­schrift mit der Maß­g­abe anzu­wen­den, dass an die Stelle des "Steu­erpf­lich­ti­gen" die "Gesell­schaft" tritt. Zum Betriebs­ver­mö­gen einer Per­so­nen­ge­sell­schaft gehört aber in steu­er­li­cher Hin­sicht nicht nur das Gesamt­hands­ver­mö­gen der Gesell­schaft, son­dern auch das Son­der­be­triebs­ver­mö­gen der Gesell­schaf­ter. Fol­g­lich ist es im Bereich des Inves­ti­ti­ons­ab­zugs für die Prü­fung, ob eine vor­ge­nom­mene Inves­ti­tion der­je­ni­gen ent­spricht, für die der Abzugs­be­trag in Anspruch genom­men wurde, ohne Bedeu­tung, ob im Bereich des Gesamt­hands- oder des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens inves­tiert wurde.

§ 7g Abs. 1 EStG ver­langt nur, dass die Per­so­nen­ge­sell­schaft ein abnutz­ba­res bewe­g­li­ches Wirt­schafts­gut des Anla­ge­ver­mö­gens künf­tig anschafft oder her­s­tellt. An kei­ner Stelle der gesetz­li­chen Vor­schrift wird sie jedoch dazu verpf­lich­tet, bereits bei Antrag­stel­lung fest­zu­le­gen, ob die Inves­ti­tion von der Gesamt­hand oder einem Gesell­schaf­ter finan­ziert wer­den wird. Dem Wort­laut des § 7g Abs. 1 i.V.m. Abs. 7 EStG ist daher auch dann genügt, wenn das Wirt­schafts­gut ent­ge­gen dem ursprüng­li­chen Antrag der Per­so­nen­ge­sell­schaft nicht im Gesamt­hands­ver­mö­gen ange­schafft, son­dern von einem Gesell­schaf­ter in des­sen Son­der­be­triebs­ver­mö­gen erwor­ben wird. Denn das Anla­ge­ver­mö­gen der Gesell­schaft umfasst in steu­er­li­cher Hin­sicht auch das Son­der­be­triebs­ver­mö­gen der Gesell­schaf­ter (Mit­un­ter­neh­mer). Dem­ent­sp­re­chend erst­reckt sich die Gewin­ner­mitt­lung der Mit­un­ter­neh­mer­schaft auch auf die (posi­ti­ven und nega­ti­ven) Wirt­schafts­gü­ter des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens sowie die Son­der­be­triebs­ein­nah­men und - aus­ga­ben.

§ 7g Abs. 2 EStG ist daher bei einer Per­so­nen­ge­sell­schaft unab­hän­gig davon anzu­wen­den, in wel­chem Ver­mö­gens­be­reich die Inves­ti­tion vor­ge­nom­men wird. Der Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag ist inso­weit nicht kor­res­pon­die­rend zu sei­ner Inan­spruch­nahme hin­zu­zu­rech­nen (§ 7g Abs. 2 EStG). Er ist viel­mehr in dem Ver­mö­gens­be­reich der Gesell­schaft anzu­set­zen, in den inves­tiert wurde. Denn nur dort kön­nen die Her­ab­set­zung der Anschaf­fungs­kos­ten (§ 7g Abs. 2 S. 2 EStG) sowie die Son­der­ab­sch­rei­bung gemäß § 7g Abs. 5 EStG vor­ge­nom­men wer­den, sodass Hin­zu­rech­nung und Min­de­rung der Anschaf­fungs- und Her­stel­lungs­kos­ten "gleich" lau­fen. Außer­dem kommt auch eine Inves­ti­tion im Son­der­be­triebs­ver­mö­gen dem Betrieb der Gesell­schaft in vol­lem Umfang und nicht nur teil­weise in Höhe der Betei­li­gungs­quote des inves­tie­ren­den Gesell­schaf­ters zugute. Des­halb ist in der­ar­ti­gen Fäl­len der Liqui­di­täts­vor­teil der Gesell­schaft unge­sch­mä­lert zu belas­sen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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