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Steuerberatung

Einordnung der Einkünfte bei Einziehung einer KSt-Guthabenerstattung

FG Düsseldorf 20.11.2018, 13 K 2486/17 E

Die Einziehung einer von dritter Seite unter dem Nominalwert erworbenen Forderung auf Erstattung eines Körperschaftsteuerguthabens führt zu Einkünften aus Kapitalvermögen. Da die Streitfrage, wie bei einer mehrfachen Abtretung von (Teil-)Forderungen aus einem Körperschaftsteuerguthaben die Anschaffungskosten aufzuteilen sind, grundsätzliche Bedeutung hat, wurde die Revision zugelassen.

Der Sach­ver­halt:

Der Klä­ger hatte am 8.8.2012 mit der K-GmbH, an der er nicht betei­ligt war und zu der er auch nicht in einem Anstel­lungs­ver­hält­nis stand, einen For­de­rungs­kauf- und Abt­re­tungs­ver­trag abge­sch­los­sen. Den ver­ein­bar­ten Kauf­preis von 210.000 € zahlte der Klä­ger am sel­ben Tag. Am 30.9.2015 zahlte der Fis­kus einen Betrag von 200.683 € an den Klä­ger aus. Die Aus­zah­lung ent­sprach dem Nomi­nal­wert der vom Klä­ger erwor­be­nen Teil­for­de­rung betref­fend das Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben für 2015.

In einem Bei­blatt zu ihrer Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2015 ver­t­ra­ten die Klä­ger die Auf­fas­sung, dass es sich bei den aus dem For­de­rungs­kauf erziel­ten Ein­nah­men um eine bloße pri­vate Ver­mö­gens­meh­rung han­dele, die unbe­steu­ert blei­ben müsse. Die Vor­aus­set­zun­gen eines Spe­ku­la­ti­ons­ge­schäfts lägen nicht vor. Dem folgte das Finanz­amt aller­dings nicht. Nach sei­ner Auf­fas­sung war ein Kapi­ta­l­er­trag gem. § 20 Abs. 1 Nr. 7, Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG im Rah­men der Abgel­tungs­steuer gem. § 32d Abs. 1 EStG zu ver­steu­ern.

Der Klä­ger war der Ansicht, dass die Tat­be­stands­merk­male des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG nicht gege­ben seien. Die Vor­schrift setze vor­aus, dass die Rück­zah­lung des Kapi­tal­ver­mö­gens oder ein Ent­gelt für die Über­las­sung des Kapi­tal­ver­mö­gens zur Nut­zung zuge­sagt oder geleis­tet wor­den sei. Die K-GmbH habe von ihnen aber kein Kapi­tal zur Ver­fü­gung ges­tellt bekom­men, dass sie zurück­zah­len müsse. Dar­über hin­aus habe die GmbH auch kein Ent­gelt für eine etwaige Über­las­sung von Kapi­tal zur Nut­zung bezah­len müs­sen. Dies gelte umso mehr, als das abge­t­re­tene Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben gem. § 37 Abs. 5 Satz 7 KStG unver­zins­lich sei. Inso­fern sei auch der Tat­be­stand des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG nicht erfüllt.

Das FG wies die Klage ab. Aller­dings wurde die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:

Mit Recht hat das Finanz­amt einen Gewinn bei den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen i.H.v. 116.683 € ange­setzt und der Abgel­tungs­steuer unter­wor­fen. Denn durch die Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens in der Höhe, die dem Nomi­nal­be­trag der vom Klä­ger unter dem Nomi­nal­wert erwor­be­nen Teil­for­de­rung aus dem Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben für 2015 ent­sprach, hat er im Streit­jahr einen Gewinn aus einer - der Ver­äu­ße­rung einer For­de­rung gleich­ge­s­tell­ten - Rück­zah­lung einer Kapi­tal­for­de­rung i.S.v. § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 und Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 1 Nr. 7, Abs. 4 Satz 1 EStG erzielt.

Bei dem Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben i.S.v. § 37 KStG han­delt es sich um eine sons­tige Kapi­tal­for­de­rung i.S.d. vor­ge­nann­ten Vor­schrif­ten. Nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG gehört zu den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen auch der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung von sons­ti­gen Kapi­tal­for­de­run­gen jeder Art i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Die Vor­schrift ist durch das Unter­neh­men­steu­er­re­form­ge­setz 2008 als Auf­fang­tat­be­stand aus­ge­stal­tet wor­den, um die Besteue­rung des Ver­mö­gens­zu­flus­ses aus der Ver­äu­ße­rung, Abt­re­tung oder End­ein­lö­sung von sons­ti­gen Kapi­tal­for­de­run­gen sicher­zu­s­tel­len. Die von § 20 Abs. 2 Satz  1 Nr. 7 EStG in Bezug genom­mene Vor­schrift des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG regelt aus­sch­ließ­lich die Besteue­rung der lau­fen­den Erträge aus sons­ti­gen Kapi­tal­for­de­run­gen jeder Art. Beide Vor­schrif­ten haben eigen­stän­dige Rege­lungs­k­reise und ste­hen selb­stän­dig neben­ein­an­der.

Sowohl § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG als auch § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG knüp­fen an den Begriff der sons­ti­gen Kapi­tal­for­de­rung jeder Art an. Hier­von umfasst sind nach ganz h.M. alle auf Geld gerich­te­ten For­de­run­gen. Es kommt somit weder dar­auf an, ob es sich um eine gesetz­li­che oder ver­trag­li­che For­de­rung, noch dar­auf, ob es sich um eine pri­vate oder öff­ent­lich-recht­li­che For­de­rung han­delt. Bei der hier maß­geb­li­chen For­de­rung auf Erstat­tung eines Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens i.S.v. § 37 KStG han­delt es sich um eine sol­che auf Geld gerich­tete Kapi­tal­for­de­rung.

Aus der Ver­wei­sung des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG auf § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG folgt, dass die Wert­ve­r­än­de­run­gen des Ver­mö­gens­stamms bei sol­chen Kapi­tal­for­de­run­gen zu erfas­sen sind, bei denen die Rück­zah­lung des Kapi­tal­ver­mö­gens oder ein Ent­gelt für die Über­las­sung von Kapi­tal­ver­mö­gen zur Nut­zung zuge­sagt oder geleis­tet wor­den ist, wobei die Höhe der Rück­zah­lung oder des Ent­gelts nicht sicher sein müs­sen, son­dern von einem unge­wis­sen Ereig­nis anhän­gen kön­nen. Vor­lie­gend wurde kein Ent­gelt für die Über­las­sung der For­de­rung zuge­sagt, denn bei dem Anspruch auf das Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben han­delt es sich um eine unver­zins­li­che For­de­rung.

Aller­dings ist dem Grunde nach die Rück­zah­lung des Kapi­tals zuge­sagt, was zur Erfül­lung des Tat­be­stands des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG aus­reicht, da Rück­zah­lung und Ent­gelt­zu­sage, wie sich dem Wort­laut der Vor­schrift ent­neh­men lässt ("oder"), in einem Alter­na­tiv­ver­hält­nis ste­hen kön­nen. Der BFH hat inso­fern Steue­r­er­stat­tungs­for­de­run­gen als sons­tige Kapi­tal­for­de­rung ange­se­hen, da sie so anzu­se­hen seien, als habe die Finanz­ver­wal­tung ein Dar­le­hen erhal­ten, das ihr der Steu­erpf­lich­tige gewährt habe. Nichts ande­res kann in Bezug auf das Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben i.S.v. § 37 KStG gel­ten. Dabei ist unbe­acht­lich, auf Grund wel­cher Umstände das Gut­ha­ben ent­stan­den ist.

Die Vor­aus­set­zun­gen des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Abs. 2 Satz 2 EStG sind eben­falls erfüllt. Zwar hat der Klä­ger keine Kapi­tal­for­de­rung "ver­äu­ßert". Gem. § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG gilt als Ver­äu­ße­rung i.S.d. § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG aber auch die Ein­lö­sung, Rück­zah­lung, Abt­re­tung oder ver­deckte Ein­lage in eine Kapi­tal­ge­sell­schaft. Mit dem Rück­zah­lung­s­tat­be­stand erwei­tert die Vor­schrift den Begriff der Ver­äu­ße­rung auf die vor­zei­tige oder ver­trags­ge­mäße Rück­zah­lung einer Kapi­tal­for­de­rung. Mit der Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens im Streit­jahr ist daher vor­lie­gend der Tat­be­stand der Rück­zah­lung i.S.v. § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG erfüllt. Eine Steu­er­f­rei­heit der zu erfas­sen­den Ein­nah­men aus Kapi­tal­ver­mö­gen besteht nicht. Wie sich aus § 37 Abs. 7 Satz 1 i.V.m Abs. 5 Satz 1 KStG ent­neh­men lässt, besteht eine Steu­er­be­f­rei­ung nur für die aus­schüt­tende Kör­per­schaft, nicht aber für den Zes­sio­nar. Aller­dings wurde die Revi­sion zuge­las­sen, da die Streit­frage, wie bei einer mehr­fa­chen Abt­re­tung von (Teil-)For­de­run­gen aus einem Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben die Anschaf­fungs­kos­ten auf­zu­tei­len sind, grund­sätz­li­che Bedeu­tung hat.

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