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Steuerberatung

Abweichende Steuerfestsetzung bei außergewöhnlichen Belastungen

BFH 12.7.2017, VI R 36/15

Eine ab­wei­chende Steu­er­fest­set­zung nach § 163 AO ist aty­pi­schen Aus­nah­mefällen vor­be­hal­ten und kommt nicht be­reits dann in Be­tracht, wenn sich Auf­wen­dun­gen im Ver­an­la­gungs­zeit­raum der Ver­aus­ga­bung nicht in vol­lem Um­fang steu­er­min­dernd aus­ge­wirkt ha­ben.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläger sind ver­hei­ra­tet und wer­den zur Ein­kom­men­steuer zu­sam­men ver­an­lagt. Die im Jahr 2004 ge­bo­rene Toch­ter der Kläger ist schwer- und mehr­fach­be­hin­dert. Sie wird im El­tern­haus ge­pflegt und be­treut. Im Jahr 2011 bau­ten die Kläger ihr Haus für ins­ge­samt rd. 166.000 € be­hin­der­ten­ge­recht um, u.a. wurde einen Las­ten­auf­zug ein­ge­baut, ein mo­bi­ler Lif­ter, Rollstühle, The­ra­pie­geräte so­wie ein Spe­zi­al­bett und eine Spe­zi­al­ba­de­wanne an­ge­schafft.

Vor­lie­gend ging es ins­be­son­dere um die Frage, ob die dem Grunde und der Höhe nach un­strei­tig als außer­gewöhn­li­che Be­las­tun­gen (§ 33 EStG) ab­zieh­ba­ren ho­hen Haus-Um­bau­kos­ten zwin­gend im Ab­fluss­jahr zu berück­sich­ti­gen sind. Da dies hier dazu führte, dass sich die Kos­ten nicht in vol­lem Um­fang steu­er­lich aus­wirk­ten, be­an­trag­ten die Kläger die Ver­tei­lung der Auf­wen­dun­gen aus sach­li­chen Bil­lig­keitsgründen auf meh­rere Jahre (§ 163 AO). Das Fi­nanz­amt lehnte eine Ver­tei­lung der Auf­wen­dun­gen auf meh­rere Jahre ab.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion der Kläger hatte vor dem BFH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Das FG hat die Vor­aus­set­zun­gen für eine ab­wei­chende Steu­er­fest­set­zung aus Bil­lig­keitsgründen (§ 163 AO) zu Recht ver­neint.

Bei der Ent­schei­dung über eine sach­li­che Bil­lig­keitsmaßnahme ist auf den Ein­zel­fall ab­zu­stel­len; sie bleibt aty­pi­schen Aus­nah­mefällen vor­be­hal­ten. Denn Bil­lig­keitsmaßnah­men die­nen der An­pas­sung des steu­er­recht­li­chen Er­geb­nis­ses an die Be­son­der­hei­ten des Ein­zel­falls, um Rechts­fol­gen aus­zu­glei­chen, die das Ziel der ty­pi­sie­ren­den ge­setz­li­chen Vor­schrift ver­feh­len und des­halb un­ge­recht er­schei­nen. Sie glei­chen Härten aus, die der steu­er­recht­li­chen Wer­tent­schei­dung des Ge­setz­ge­bers nicht ent­spre­chen und da­mit zu einem vom Ge­setz­ge­ber nicht ge­woll­ten Er­geb­nis führen.

Mit § 33 EStG ist be­ab­sich­tigt, zwangsläufige Mehr­auf­wen­dun­gen für den exis­tenz­not­wen­di­gen Grund­be­darf zu berück­sich­ti­gen, die sich we­gen ih­rer Außer­gewöhn­lich­keit ei­ner pau­scha­len Er­fas­sung in all­ge­mei­nen Frei­beträgen ent­zie­hen. Aus dem An­wen­dungs­be­reich des § 33 EStG aus­ge­schlos­sen sind da­ge­gen die übli­chen Auf­wen­dun­gen der Le­bensführung, die in Höhe des Exis­tenz­mi­ni­mums durch den Grund­frei­be­trag ab­ge­gol­ten sind. Es gilt in­so­weit das Ab­fluss­prin­zip des § 11 Abs. 2 EStG, wo­nach Auf­wen­dun­gen grundsätz­lich in dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu berück­sich­ti­gen sind, in dem der Steu­er­pflich­tige sie ge­leis­tet hat.

Wir­ken sich außer­gewöhn­li­che Be­las­tun­gen in dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum, in dem sie ge­leis­tet wer­den, man­gels ei­nes hin­rei­chen­den Ge­samt­be­trags der Einkünfte nicht aus, sieht das Ge­setz keine Möglich­keit vor, den rest­li­chen Be­trag in einen an­de­ren Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu über­tra­gen oder ähn­lich der Re­ge­lung in § 82b EStDV auf meh­rere Ver­an­la­gungs­zeiträume zu ver­tei­len. Auch gilt der Ver­lustrück und -vor­trag nach § 10d EStG nur für Einkünfte, nicht aber für außer­gewöhn­li­che Be­las­tun­gen oder Son­der­aus­ga­ben. Ebenso fehlt eine § 7 EStG oder § 82b EStDV ver­gleich­bare Re­ge­lung in § 33 EStG. Eine Ge­set­zeslücke, die eine ana­loge An­wen­dung des § 7 EStG, § 82b EStDV oder § 10d EStG na­he­le­gen würde, liegt nicht vor

Der Um­stand, dass sich im Streit­fall nicht der ge­samte Be­trag, den der Steu­er­pflich­tige für den Um­bau des Hau­ses auf­ge­wen­det hatte, aus­wir­ken konnte, weil den Aus­ga­ben im Jahr ih­rer Ver­aus­ga­bung ein zu ge­rin­ger Ge­samt­be­trag der Einkünfte ge­genüber­stand, ist Folge der Ent­schei­dung des Ge­setz­ge­bers für das in § 11 Abs. 2 EStG nor­mierte Ab­fluss­prin­zip i.V.m. dem Grund­satz der Ab­schnitts­be­steue­rung so­wie dem Um­stand, dass das EStG eine Ver­tei­lungs­re­gel in an­dere Ver­an­la­gungs­zeiträume in einem sol­chen Fall nicht vor­sieht. Darin ist auch kein den ge­setz­li­chen Wer­tun­gen wi­der­spre­chen­des Er­geb­nis zu er­ken­nen. Viel­mehr ist die Steue­ru­ner­heb­lich­keit von den Ge­samt­be­trag der Einkünfte über­schrei­ten­den außer­gewöhn­li­chen Be­las­tun­gen der ein­kom­men­steu­er­li­chen Sys­te­ma­tik, ins­be­son­dere der in § 2 EStG vor­ge­ge­be­nen Er­mitt­lung des zu ver­steu­ern­den Ein­kom­mens, ge­schul­det und kann da­her in der Re­gel eine hier­von ab­wei­chende Steu­er­fest­set­zung aus Bil­lig­keitsgründen nicht recht­fer­ti­gen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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