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Steuerberatung

Zur gewerblich geprägten Personengesellschaft mit Grundbesitzverwaltung

BFH v. 27.6.2019 - IV R 44/16

Das Halten einer Beteiligung an einer gewerblich geprägten, grundstücksverwaltenden Personengesellschaft verstößt gegen das Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Anders als eine natürliche Person kann eine Personengesellschaft zur gleichen Zeit nur einen Gewerbebetrieb i.S.d. § 2 Abs. 1 GewStG unterhalten, wobei dies auch dann gilt, wenn sie gleichzeitig sachlich an sich selbständige Tätigkeiten ausübt.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin war im Dezem­ber 1998 als GmbH & Co. KG gegrün­det wor­den. Ihr Unter­neh­mens­ge­gen­stand ist die Vor­nahme von Grund­stücks­ge­schäf­ten aller Art, ins­be­son­dere die Ver­wal­tung eige­nen Grund­be­sit­zes. Gesell­schaf­ter waren zunächst die X-GmbH als Kom­p­le­men­tärin ohne eigene Kapi­ta­l­ein­lage sowie B und C als Kom­man­di­tis­ten. Letz­tere leg­ten als Kom­man­dit­ein­la­gen sämt­li­che Anteile an meh­re­ren (Grund­stücks-)GbR ein, an denen aus­sch­ließ­lich sie betei­ligt waren. C war dar­über hin­aus zu 50 % an wei­te­ren Grund­stücks-GbR betei­ligt. Diese Anteile brachte er eben­falls als wei­tere Kom­man­dit­ein­lage in die Klä­ge­rin ein.

Zum 1.1.1999 trat die J-GmbH & Co. KG (J-KG) der Klä­ge­rin als wei­tere per­sön­lich haf­tende Gesell­schaf­te­rin und for­tan allei­nige Geschäfts­füh­re­rin bei. Ein­zige per­sön­lich haf­tende Gesell­schaf­te­rin und Geschäfts­füh­re­rin der J-KG war die I-GmbH. Außer­dem trat die J-KG mit Wir­kung zum 1.1.1999 auch den GbR bei, an denen die Klä­ge­rin zu 50 % betei­ligt war (GbR N und GbR M). Dabei leis­tete sie keine Ein­lage, son­dern erbrachte ihren Gesell­schaf­ter­bei­trag durch die Über­nahme der allei­ni­gen Geschäfts­füh­rung.

In ihren Gewer­be­steue­r­er­klär­un­gen für die Streit­jahre 1999 bis 2003 bean­spruchte die Klä­ge­rin bei der Ermitt­lung des Gewer­be­er­trags jeweils die erwei­terte Kür­zung für die Ver­wal­tung eige­nen Grund­be­sit­zes nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Nach einer Außen­prü­fung stellte sich das Finanz­amt auf den Stand­punkt, dass der Klä­ge­rin die erwei­terte Kür­zung nicht gewährt wer­den könne. Das Hal­ten der Betei­li­gung an der gewerb­lich gepräg­ten GbR N ver­stoße näm­lich gegen das Aus­sch­ließ­lich­keits­ge­bot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG, weil inso­weit kein eige­ner Grund­be­sitz der Klä­ge­rin ver­wal­tet werde.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auch die Revi­sion vor dem BFH blieb ohne Erfolg.

Gründe:
Der Klä­ge­rin war die sog. erwei­terte Kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht zu gewäh­ren.

Sowohl bei der Klä­ge­rin als auch bei der GbR N und der GbR M, an denen sie in den Streit­jah­ren betei­ligt war, han­delte es sich jeweils um grund­stücks­ver­wal­tende, gewerb­lich geprägte Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten. Da damit die Klä­ge­rin in den Streit­jah­ren an ihrer­seits zwar grund­stücks­ver­wal­ten­den, aber jeweils gewerb­lich gepräg­ten Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten betei­ligt war, wurde ihr zu Recht nur die Kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG, nicht aber die erwei­terte Kür­zung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gewährt.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Klä­ge­rin bestimmt sich der Begriff des "Unter­neh­mens" i.S.d. § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht nach § 7 i.V.m. §§ 8, 9 GewStG, son­dern ist gleich­be­deu­tend mit dem Begriff "Gewer­be­be­trieb" i.S.d. § 2 GewStG. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG unter­liegt der Gewer­be­steuer jeder ste­hende Gewer­be­be­trieb, soweit er im Inland betrie­ben wird. Unter Gewer­be­be­trieb ist nach § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG ein gewerb­li­ches Unter­neh­men i.S.d. EStG zu ver­ste­hen. Für die Bestim­mung des Gewer­be­be­triebs ver­weist das GewStG damit auf § 15 EStG. Dem­ge­mäß bestimmt sich auch der Umfang eines gewerb­li­chen Unter­neh­mens allein nach den jewei­li­gen Bestim­mun­gen des § 15 EStG und nicht nach § 7 GewStG. Diese Norm hat erst Bedeu­tung für die logisch nachran­gige Frage, wie die für den ent­sp­re­chen­den Gewer­be­be­trieb fest­zu­set­zende Gewer­be­steuer ermit­telt wird. Inso­weit bestimmt § 6 GewStG als Besteue­rungs­grund­lage für die Gewer­be­steuer des Gewer­be­be­triebs des­sen Gewer­be­er­trag.

Die­ser Gewer­be­er­trag - nicht aber schon der Umfang des Gewer­be­be­triebs selbst - bestimmt sich nach § 7 GewStG. Erst in die­sem Zusam­men­hang sind auch die Hin­zu­rech­nungs- und Kür­zungs­vor­schrif­ten der §§ 8, 9 GewStG von Bedeu­tung. Das GewStG bestimmt also in sei­nem § 2 zunächst das Steu­er­ob­jekt der Gewer­be­steuer - den Gewer­be­be­trieb, der sich bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten nach § 15 EStG rich­tet -, und legt im Anschluss daran in § 6 den Gewer­be­er­trag als die Besteue­rungs­grund­lage fest, nach der sich die für den Gewer­be­be­trieb fest­zu­set­zende Gewer­be­steuer rich­tet.

Die §§ 7 ff. GewStG kom­men erst im Rah­men der Ermitt­lung die­ses Gewer­be­er­trags zur Anwen­dung. Dabei bestimmt nicht § 9 GewStG, was unter dem Gewer­be­er­trag als Besteue­rungs­grund­lage für die Gewer­be­steuer (§ 6 GewStG) zu ver­ste­hen ist, son­dern § 7 GewStG. § 9 GewStG setzt fol­g­lich gewer­be­steu­erpf­lich­tige Erträge vor­aus; nur diese kön­nen nach § 9 GewStG gekürzt wer­den. Bezo­gen auf den Streit­fall gehör­ten danach die Betei­li­gun­gen der Klä­ge­rin an den grund­stücks­ver­wal­ten­den, aber ihrer­seits gewerb­lich gepräg­ten GbR gewer­be­steu­er­recht­lich zum Gewer­be­be­trieb der Klä­ge­rin. Als gewerb­lich geprägte Per­so­nen­ge­sell­schaft i.S.d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG unter­hielt die Klä­ge­rin einen Gewer­be­be­trieb i.S.d. § 2 Abs. 1 GewStG. Anders als eine natür­li­che Per­son kann eine Per­so­nen­ge­sell­schaft zur glei­chen Zeit nur einen Gewer­be­be­trieb i.S.d. § 2 Abs. 1 GewStG unter­hal­ten, wobei dies auch dann gilt, wenn sie gleich­zei­tig sach­lich an sich selb­stän­dige Tätig­kei­ten aus­übt. Zu die­sem Gewer­be­be­trieb der Klä­ge­rin gehör­ten danach auch ihre Betei­li­gun­gen an der GbR N und an der GbR M. Auch aus § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG ergibt sich nichts Ande­res.

Einer Anru­fung des Gro­ßen Senats des BFH zur Klär­ung der Streit­frage bedarf es nicht. Mit der hier ver­t­re­te­nen Auf­fas­sung weicht der Senat weder von Ent­schei­dun­gen ande­rer Senate des BFH ab, noch kommt der Streit­frage, ins­be­son­dere ange­sichts des jüngst ergan­ge­nen Beschlus­ses des Gro­ßen Senats vom 25.9.2018 - GrS 2/16 grund­sätz­li­che Bedeu­tung zu.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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