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Steuerberatung

Zur gewerblich geprägten Personengesellschaft mit Grundbesitzverwaltung

BFH v. 27.6.2019 - IV R 44/16

Das Hal­ten ei­ner Be­tei­li­gung an ei­ner ge­werb­lich geprägten, grundstücks­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaft verstößt ge­gen das Aus­schließlich­keits­ge­bot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. An­ders als eine natürli­che Per­son kann eine Per­so­nen­ge­sell­schaft zur glei­chen Zeit nur einen Ge­wer­be­be­trieb i.S.d. § 2 Abs. 1 GewStG un­ter­hal­ten, wo­bei dies auch dann gilt, wenn sie gleich­zei­tig sach­lich an sich selbständige Tätig­kei­ten ausübt.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin war im De­zem­ber 1998 als GmbH & Co. KG gegründet wor­den. Ihr Un­ter­neh­mens­ge­gen­stand ist die Vor­nahme von Grundstücks­ge­schäften al­ler Art, ins­be­son­dere die Ver­wal­tung ei­ge­nen Grund­be­sit­zes. Ge­sell­schaf­ter wa­ren zunächst die X-GmbH als Kom­ple­mentärin ohne ei­gene Ka­pi­tal­ein­lage so­wie B und C als Kom­man­di­tis­ten. Letz­tere leg­ten als Kom­man­dit­ein­la­gen sämt­li­che An­teile an meh­re­ren (Grundstücks-)GbR ein, an de­nen aus­schließlich sie be­tei­ligt wa­ren. C war darüber hin­aus zu 50 % an wei­te­ren Grundstücks-GbR be­tei­ligt. Diese An­teile brachte er eben­falls als wei­tere Kom­man­dit­ein­lage in die Kläge­rin ein.

Zum 1.1.1999 trat die J-GmbH & Co. KG (J-KG) der Kläge­rin als wei­tere persönlich haf­tende Ge­sell­schaf­te­rin und fortan al­lei­nige Ge­schäftsführe­rin bei. Ein­zige persönlich haf­tende Ge­sell­schaf­te­rin und Ge­schäftsführe­rin der J-KG war die I-GmbH. Außer­dem trat die J-KG mit Wir­kung zum 1.1.1999 auch den GbR bei, an de­nen die Kläge­rin zu 50 % be­tei­ligt war (GbR N und GbR M). Da­bei leis­tete sie keine Ein­lage, son­dern er­brachte ih­ren Ge­sell­schaf­ter­bei­trag durch die Über­nahme der al­lei­ni­gen Ge­schäftsführung.

In ih­ren Ge­wer­be­steu­er­erklärun­gen für die Streit­jahre 1999 bis 2003 be­an­spruchte die Kläge­rin bei der Er­mitt­lung des Ge­wer­be­er­trags je­weils die er­wei­terte Kürzung für die Ver­wal­tung ei­ge­nen Grund­be­sit­zes nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Nach ei­ner Außenprüfung stellte sich das Fi­nanz­amt auf den Stand­punkt, dass der Kläge­rin die er­wei­terte Kürzung nicht gewährt wer­den könne. Das Hal­ten der Be­tei­li­gung an der ge­werb­lich geprägten GbR N ver­stoße nämlich ge­gen das Aus­schließlich­keits­ge­bot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG, weil in­so­weit kein ei­ge­ner Grund­be­sitz der Kläge­rin ver­wal­tet werde.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Auch die Re­vi­sion vor dem BFH blieb ohne Er­folg.

Gründe:
Der Kläge­rin war die sog. er­wei­terte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht zu gewähren.

So­wohl bei der Kläge­rin als auch bei der GbR N und der GbR M, an de­nen sie in den Streit­jah­ren be­tei­ligt war, han­delte es sich je­weils um grundstücks­ver­wal­tende, ge­werb­lich geprägte Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten. Da da­mit die Kläge­rin in den Streit­jah­ren an ih­rer­seits zwar grundstücks­ver­wal­ten­den, aber je­weils ge­werb­lich geprägten Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten be­tei­ligt war, wurde ihr zu Recht nur die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG, nicht aber die er­wei­terte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gewährt.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Kläge­rin be­stimmt sich der Be­griff des "Un­ter­neh­mens" i.S.d. § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht nach § 7 i.V.m. §§ 8, 9 GewStG, son­dern ist gleich­be­deu­tend mit dem Be­griff "Ge­wer­be­be­trieb" i.S.d. § 2 GewStG. Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG un­ter­liegt der Ge­wer­be­steuer je­der ste­hende Ge­wer­be­be­trieb, so­weit er im In­land be­trie­ben wird. Un­ter Ge­wer­be­be­trieb ist nach § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG ein ge­werb­li­ches Un­ter­neh­men i.S.d. EStG zu ver­ste­hen. Für die Be­stim­mung des Ge­wer­be­be­triebs ver­weist das GewStG da­mit auf § 15 EStG. Dem­gemäß be­stimmt sich auch der Um­fang ei­nes ge­werb­li­chen Un­ter­neh­mens al­lein nach den je­wei­li­gen Be­stim­mun­gen des § 15 EStG und nicht nach § 7 GewStG. Diese Norm hat erst Be­deu­tung für die lo­gi­sch nach­ran­gige Frage, wie die für den ent­spre­chen­den Ge­wer­be­be­trieb fest­zu­set­zende Ge­wer­be­steuer er­mit­telt wird. In­so­weit be­stimmt § 6 GewStG als Be­steue­rungs­grund­lage für die Ge­wer­be­steuer des Ge­wer­be­be­triebs des­sen Ge­wer­be­er­trag.

Die­ser Ge­wer­be­er­trag - nicht aber schon der Um­fang des Ge­wer­be­be­triebs selbst - be­stimmt sich nach § 7 GewStG. Erst in die­sem Zu­sam­men­hang sind auch die Hin­zu­rech­nungs- und Kürzungs­vor­schrif­ten der §§ 8, 9 GewStG von Be­deu­tung. Das GewStG be­stimmt also in sei­nem § 2 zunächst das Steu­er­ob­jekt der Ge­wer­be­steuer - den Ge­wer­be­be­trieb, der sich bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten nach § 15 EStG rich­tet -, und legt im An­schluss daran in § 6 den Ge­wer­be­er­trag als die Be­steue­rungs­grund­lage fest, nach der sich die für den Ge­wer­be­be­trieb fest­zu­set­zende Ge­wer­be­steuer rich­tet.

Die §§ 7 ff. GewStG kom­men erst im Rah­men der Er­mitt­lung die­ses Ge­wer­be­er­trags zur An­wen­dung. Da­bei be­stimmt nicht § 9 GewStG, was un­ter dem Ge­wer­be­er­trag als Be­steue­rungs­grund­lage für die Ge­wer­be­steuer (§ 6 GewStG) zu ver­ste­hen ist, son­dern § 7 GewStG. § 9 GewStG setzt folg­lich ge­wer­be­steu­er­pflich­tige Erträge vor­aus; nur diese können nach § 9 GewStG gekürzt wer­den. Be­zo­gen auf den Streit­fall gehörten da­nach die Be­tei­li­gun­gen der Kläge­rin an den grundstücks­ver­wal­ten­den, aber ih­rer­seits ge­werb­lich geprägten GbR ge­wer­be­steu­er­recht­lich zum Ge­wer­be­be­trieb der Kläge­rin. Als ge­werb­lich geprägte Per­so­nen­ge­sell­schaft i.S.d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG un­ter­hielt die Kläge­rin einen Ge­wer­be­be­trieb i.S.d. § 2 Abs. 1 GewStG. An­ders als eine natürli­che Per­son kann eine Per­so­nen­ge­sell­schaft zur glei­chen Zeit nur einen Ge­wer­be­be­trieb i.S.d. § 2 Abs. 1 GewStG un­ter­hal­ten, wo­bei dies auch dann gilt, wenn sie gleich­zei­tig sach­lich an sich selbständige Tätig­kei­ten ausübt. Zu die­sem Ge­wer­be­be­trieb der Kläge­rin gehörten da­nach auch ihre Be­tei­li­gun­gen an der GbR N und an der GbR M. Auch aus § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG er­gibt sich nichts An­de­res.

Ei­ner An­ru­fung des Großen Se­nats des BFH zur Klärung der Streit­frage be­darf es nicht. Mit der hier ver­tre­te­nen Auf­fas­sung weicht der Se­nat we­der von Ent­schei­dun­gen an­de­rer Se­nate des BFH ab, noch kommt der Streit­frage, ins­be­son­dere an­ge­sichts des jüngst er­gan­ge­nen Be­schlus­ses des Großen Se­nats vom 25.9.2018 - GrS 2/16 grundsätz­li­che Be­deu­tung zu.

Link­hin­weis:

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