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Zum Verhältnis der Verlustfeststellung zur Steuerfestsetzung

BFH 16.5.2018, XI R 50/17

Sind der Körperschaftsteuerbescheid und der Gewerbesteuermessbescheid des Verlustentstehungsjahres bestandskräftig (geworden) und berücksichtigen diese einen geringeren Verlust als vom Steuerpflichtigen begehrt, ist die Änderung eines Bescheides über den verbleibenden Verlustvortrag und des vortragsfähigen Gewerbeverlusts nach § 10d Abs. 4 S. 4 EStG i.d.F. des JStG 2010 i.V.m. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG und § 35b Abs. 2 S. 2 GewStG nur zulässig, soweit eine Korrektur der Steuerbescheide nach den Vorschriften der AO hinsichtlich der bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte (noch) möglich ist und diese der Steuerfestsetzung tatsächlich zugrunde gelegt worden sind.

Der Sach­ver­halt:

Die Klä­ge­rin wies in ihrem beim Finanz­amt zusam­men mit den Steue­r­er­klär­un­gen für 2011 ein­ge­reich­ten Jah­res­ab­schluss zum 31.12.2011 einen Ver­lust i.H.v. rd. 25.500 € aus. Dabei wur­den unter dem Kto. 4780 "Fremd­ar­bei­ten (Ver­trieb)" Auf­wen­dun­gen i.H.v. rd. 24.800 € als Betriebs­aus­ga­ben ver­bucht. Auf Anfor­de­rung des Finanzamts reichte die Klä­ge­rin als Nach­weis eine Rech­nung der B über den gebuch­ten Betrag ein. Im Rah­men eines Benen­nungs­ver­lan­gens nach § 160 AO wies das Finanz­amt dar­auf hin, dass es sich nach Mit­tei­lung des Bun­des­zen­tralam­tes für Steu­ern bei der B um eine wirt­schaft­lich nicht aktive Domi­zil­ge­sell­schaft (Brief­kas­ten­firma) han­dele. Die Klä­ge­rin legte dar­auf­hin ein "Memo" der B, unter­schrie­ben von X vor, nach dem es sich um eine Ver­wech­se­lung zweier gleich­na­mi­ger Gesell­schaf­ten han­dele.

Das Finanz­amt erließ Bescheide über Kör­per­schaft­steuer für 2011 mit einer fest­ge­setz­ten Kör­per­schaft­steuer von 0 €, über den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag für 2011 mit einem Gewer­be­steu­er­mess­be­trag von 0 €, über die geson­derte Fest­stel­lung des ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trags zur Kör­per­schaft­steuer zum 31.12.2011 mit einem fest­ge­s­tell­ten ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trag von rd. 700 € sowie über die geson­derte Fest­stel­lung des vor­trags­fähi­gen Gewer­be­ver­lus­tes auf den 31.12.2011 mit einem fest­ge­s­tell­ten vor­trags­fähi­gen Gewer­be­ver­lust von rd. 700 €. Die Bescheide stan­den nicht unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung. Aus­weis­lich der Erläu­te­run­gen zum Kör­per­schaft­steu­er­be­scheid blie­ben die als Betriebs­aus­ga­ben gel­tend gemach­ten Fremd­leis­tun­gen unbe­rück­sich­tigt. Die Klä­ge­rin habe nicht wider­legt, dass es sich bei der B um eine Domi­zil­ge­sell­schaft han­dele; eine Ver­wech­se­lung liege eben­falls nicht vor, da die Han­dels­re­gis­ter­num­mer übe­r­ein­stimme.

Die Klä­ge­rin legte gegen die genann­ten Bescheide Ein­sprüche ein und begehrte die Berück­sich­ti­gung der gel­tend gemach­ten Fremd­leis­tun­gen als Betriebs­aus­ga­ben. Das Finanz­amt wies die Ein­sprüche als unbe­grün­det zurück. Die Klä­ge­rin erhob aus­drück­lich nur wegen der Bescheide über die geson­derte Fest­stel­lung des ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trags zur Kör­per­schaft­steuer und über die geson­derte Fest­stel­lung des vor­trags­fähi­gen Gewer­be­ver­lus­tes auf den 31.12.2011 vom 6.11.2013 Klage und begehrte jeweils die Ver­lust­fest­stel­lung i.H.v. rd. 25.500 €. Sie ver­folgte inso­weit ihr Begeh­ren auf Berück­sich­ti­gung der vom Finanz­amt ver­sag­ten Betriebs­aus­ga­ben wei­ter.

Das FG wies die Klage ab. Die Revi­sion der Klä­ge­rin hatte vor dem BFH kei­nen Erfolg.

Die Gründe:

Das FG hat zutref­fend die von der Klä­ge­rin begehrte Erhöh­ung des ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trags zur Kör­per­schaft­steuer und zum Gewer­be­steu­er­mess­be­trag zum 31.12.2011 auf der Grund­lage von § 10d Abs. 4 S. 4 und 5 EStG i.d.F. des JStG 2010 i.V.m. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG und § 35b Abs. 2 S. 2 und 3 GewStG i.d.F. des JStG 2010 abge­lehnt.

Nach § 10d Abs. 4 S. 1 EStG ist der am Schluss eines Ver­an­la­gungs­zei­traums ver­b­lei­bende Ver­lust­vor­trag geson­dert fest­zu­s­tel­len. Ver­b­lei­ben­der Ver­lust­vor­trag sind die bei der Ermitt­lung des Gesamt­be­trags der Ein­künfte nicht aus­ge­g­li­che­nen nega­ti­ven Ein­künfte, ver­min­dert um die nach § 10d Abs. 1 EStG abge­zo­ge­nen und die nach § 10d Abs. 2 EStG abzieh­ba­ren Beträge und ver­mehrt um den auf den Schluss des vor­an­ge­gan­ge­nen Ver­an­la­gungs­zei­traums fest­ge­s­tell­ten ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trag (§ 10d Abs. 4 S. 2 EStG). Bei der Fest­stel­lung des ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trags sind die Besteue­rungs­grund­la­gen so zu berück­sich­ti­gen, wie sie den Steu­er­fest­set­zun­gen des Ver­an­la­gungs­zei­traums, auf des­sen Schluss der ver­b­lei­bende Ver­lust­vor­trag fest­ge­s­tellt wird, und des Ver­an­la­gungs­zei­traums, in dem ein Ver­lu­st­rück­trag vor­ge­nom­men wer­den kann, zugrunde gelegt wor­den sind; § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 und § 351 Abs. 2 AO sowie § 42 FGO gel­ten ent­sp­re­chend.

Nach § 10d Abs. 4 S. 5 EStG i.d.F. des JStG 2010 (§ 35b Abs. 2 S. 3 GewStG i.d.F. des JStG 2010) dür­fen die Besteue­rungs­grund­la­gen bei der Fest­stel­lung des geson­der­ten Ver­lust­vor­trags nur inso­weit abwei­chend berück­sich­tigt wer­den, wie die Auf­he­bung, Ände­rung oder Berich­ti­gung der Steu­er­be­scheide aus­sch­ließ­lich man­gels Aus­wir­kung auf die Höhe der fest­zu­set­zen­den Steuer unter­b­leibt. Mit der Rege­lung des § 10d Abs. 4 S. 4 EStG i.d.F. des JStG 2010 i.V.m. § 8 Abs. 1 S. 1 KStG bzw. § 35b Abs. 2 S. 2 GewStG i.d.F. des JStG 2010 wird eine inhalt­li­che Bin­dung des Ver­lust­fest­stel­lungs­be­schei­des an den Kör­per­schaft­steuer- bzw. Gewer­be­steu­er­mess­be­scheid erreicht, obwohl der Kör­per­schaft­steuer- bzw. Gewer­be­steu­er­mess­be­scheid kein Grund­la­gen­be­scheid für den Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheid ist. Die Besteue­rungs­grund­la­gen sind im Fest­stel­lungs­ver­fah­ren so zu berück­sich­ti­gen, wie sie der letz­ten bestands­kräf­ti­gen Fest­set­zung im Kör­per­schaft­steuer- bzw. Gewer­be­steu­er­mess­be­scheid zugrunde lie­gen. Dar­aus folgt, dass im Fest­stel­lungs­ver­fah­ren des ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trags die Ein­künfte nicht eigen­stän­dig zu ermit­teln sind.

Wird der Steu­er­be­scheid bestands­kräf­tig und berück­sich­tigt er kei­nen Ver­lust, kommt eine Ver­lust­fest­stel­lung nur noch in Betracht, wenn und soweit der Steu­er­be­scheid des Ver­lus­t­ent­ste­hungs­jah­res nach den Vor­schrif­ten der AO änder­bar ist; nichts ande­res gilt für die Ände­rung einer Ver­lust­fest­stel­lung, wenn der bestands­kräf­tige Steu­er­be­scheid zwar einen Ver­lust berück­sich­tigt, der Steu­erpf­lich­tige jedoch einen höhe­ren Ver­lust begehrt. Der erst­ma­lige Erlass wie auch die Ände­rung eines Fest­stel­lungs­be­schei­des über den ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trag sind von der Reich­weite der ver­fah­rens­recht­li­chen Ände­rungs­mög­lich­keit der Steu­er­fest­set­zung - d.h. gem. §§ 164 f., §§ 172 ff. AO - im Ver­lus­t­ent­ste­hungs­jahr abhän­gig. Vor­lie­gend kam daher eine Ände­rung der Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheide der Klä­ge­rin nicht in Betracht, da die Bescheide über Kör­per­schaft­steuer und den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag nicht den gel­tend gemach­ten Ver­lust berück­sich­tig­ten und sie nicht mehr geän­dert wer­den konn­ten.

Link­hin­weis:

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