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Steuerberatung

Vorrangige Verrechnung von Altverlusten aus privaten Veräußerungsgeschäften

BFH v. 3.12.2019 - VIII R 8/16

§ 20 Abs. 6 Satz 1 EStG steht der Ver­rech­nung von Alt­ver­lus­ten i.S.d. § 23 EStG a.F. mit po­si­ti­ven Ka­pi­tal­einkünf­ten i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG bei der (An­trags-)Ver­an­la­gung gem. § 32d Abs. 4 EStG nicht ent­ge­gen, da die de­pot­be­zo­gene un­terjährige Ver­lust­ver­rech­nung der aus­zah­len­den Stelle i.S.d. § 43a Abs. 3 EStG zwar zeit­lich vor­ran­gig, aber nicht endgültig ist.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger hatte in den Streit­jah­ren 2009 bis 2012 Einkünfte aus der Veräußerung von Ka­pi­tal­an­la­gen i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG er­zielt. Die De­pot­bank stellte über die hier­bei er­ziel­ten Ge­winne nach der Ver­rech­nung mit den im je­wei­li­gen Streit­jahr er­lit­te­nen Ver­lus­ten eine Steu­er­be­schei­ni­gung aus. Der Kläger stellte in den Ein­kom­men­steu­er­erklärun­gen der Streit­jahre je­weils den An­trag auf Überprüfung des Steu­er­ein­be­halts nach § 32d Abs. 4 EStG. Außer­dem be­an­tragte er die Ver­rech­nung der Alt­ver­luste i.S.d. § 23 EStG a.F. mit den von der De­pot­bank be­schei­nig­ten Einkünf­ten aus Ka­pi­tal­vermögen nach § 20 Abs. 6 Satz 1, § 23 Abs. 3 Satz 9 EStG.

Das Fi­nanz­amt ver­rech­nete in den un­ter dem Vor­be­halt der Nachprüfung er­gan­ge­nen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­den der Streit­jahre die Alt­ver­luste an­trags­gemäß mit den von der De­pot­bank be­schei­nig­ten Ge­win­nen und stellte auf die­ser Grund­lage den ver­blei­ben­den Ver­lust­vor­trag aus den Alt­ver­lus­ten je­weils zum 31.12. der Streit­jahre fest. Mit Schrei­ben vom 9.4.2014 be­an­tragte der Kläger, die in den Streit­jah­ren er­ziel­ten Ge­winne aus der Veräußerung von Ka­pi­tal­an­la­gen i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG vor­ran­gig mit den Alt­ver­lus­ten i.S.d. § 23 EStG a.F. und erst an­schließend mit den Ver­lus­ten aus Ka­pi­tal­vermögen des je­wei­li­gen Streit­jahrs zu ver­rech­nen und die da­nach ver­blei­ben­den Ver­luste aus Ka­pi­tal­vermögen der Streit­jahre ge­son­dert fest­zu­stel­len.

Das Fi­nanz­amt lehnte den An­trag ab. Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Es war der An­sicht, dass nach ein­deu­ti­gem Ge­set­zes­wort­laut des § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG die Alt­ver­luste erst nach der vom Kre­dit­in­sti­tut vor­ge­nom­me­nen Ver­rech­nung der in den je­wei­li­gen Streit­jah­ren ent­stan­de­nen Ge­winne und Ver­luste aus Ka­pi­tal­vermögen zu berück­sich­ti­gen seien. Auf die Re­vi­sion des Klägers hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Sa­che an das FG zurück.

Gründe:
Das FG ist zu Un­recht da­von aus­ge­gan­gen, dass für eine Ver­rech­nung der Alt­ver­luste i.S.d. § 23 EStG a.F. gem. § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG nur der nach der Ver­rech­nung durch die aus­zah­lende Stelle ver­blei­bende po­si­tive Saldo der Ka­pi­tal­erträge i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG zur Verfügung steht.

Nach BFH-Recht­spre­chung wird mit der Re­ge­lung des § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG i.d.F. des JStG 2010, die gem. § 20 Abs. 6 Satz 4 EStG auf die Ver­luste aus Ka­pi­tal­vermögen ent­spre­chend an­zu­wen­den ist, eine in­halt­li­che Bin­dung des Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheids an den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid er­reicht, ob­wohl der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid kein Grund­la­gen­be­scheid ist. Dar­aus folgt, dass im Fest­stel­lungs­ver­fah­ren des ver­blei­ben­den Ver­lust­vor­trags die Einkünfte nicht ei­genständig zu er­mit­teln bzw. zu überprüfen sind. Dem­ent­spre­chend muss der Steu­er­pflich­tige seine Ein­wen­dun­gen ge­gen aus sei­ner Sicht un­zu­tref­fende Be­steue­rungs­grund­la­gen durch Ein­spruch bzw. Klage ge­gen den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid gel­tend ma­chen. We­gen der in­halt­li­chen Bin­dungs­wir­kung in Be­zug auf die Ver­lust­fest­stel­lung ist der Steu­er­pflich­tige durch einen ent­spre­chen­den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid selbst dann be­schwert, wenn es sich um einen sog. Null­be­scheid han­delt. § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG i.d.F. des JStG 2010 ist auf alle Ver­luste an­zu­wen­den, für die - wie vor­lie­gend für alle Streit­jahre - nach dem 13.12.2010 eine Erklärung zur Fest­stel­lung des ver­blei­ben­den Ver­lust­vor­trags ab­ge­ge­ben wurde.

In­fol­ge­des­sen ist der Kläger durch die Steu­er­fest­set­zun­gen der Streit­jahre be­schwert. Er be­gehrte mit der Ver­rech­nung der Alt­ver­luste i.S.d. § 23 EStG a.F. mit Ge­win­nen i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG im Er­geb­nis (so­weit keine wei­tere Ver­rech­nung mit lau­fen­den Einkünf­ten aus § 20 EStG in Be­tracht kam) den Aus­weis höherer Ver­luste gem. § 20 Abs. 2 EStG in den Ein­kom­men­steu­er­be­schei­den der Streit­jahre. Diese Ver­luste wären gem. § 20 Abs. 6 Satz 4 EStG i.V.m. § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG i.d.F. des JStG 2010 im Rah­men der ge­son­der­ten Ver­lust­fest­stel­lun­gen zu berück­sich­ti­gen.

Al­ler­dings ist die Sa­che nicht spruch­reif. Zwar spricht der Wort­laut des § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG für die Auf­fas­sung des FG, dass nur die nach der Ver­rech­nung i.S.d. § 43a Abs. 3 EStG "ver­blei­ben­den" Einkünfte aus Ka­pi­tal­vermögen mit Alt­ver­lus­ten i.S.d. § 23 EStG a.F. ver­rech­net wer­den können. Wie der Se­nat je­doch be­reits in sei­nem Ur­teil vom 29.8.2017 - VIII R 23/15 ent­schie­den hat, ist die de­pot­be­zo­gene un­terjährige Ver­lust­ver­rech­nung der aus­zah­len­den Stelle i.S.d. § 43a Abs. 3 EStG vor­ran­gig, aber nicht endgültig. Denn es muss gewähr­leis­tet sein, dass die in § 20 Abs. 6 Satz 1 EStG an­ge­ord­nete vor­ran­gige und zeit­lich be­fris­tete Ver­rech­nung der Alt­ver­luste nicht durch das Steu­er­ab­zugs­ver­fah­ren der Ka­pi­tal­er­trag­steuer un­ter­lau­fen wird. Da­nach sind auf­grund des An­trags der Kläger auf Überprüfung des Steu­er­ein­be­halts nach § 32d Abs. 4 EStG die Alt­ver­luste aus pri­va­ten Veräußerungs­ge­schäften gem. § 23 EStG a.F. im Ver­an­la­gungs­ver­fah­ren vor­ran­gig mit den von den Klägern im je­wei­li­gen Streit­jahr er­ziel­ten po­si­ti­ven Einkünf­ten i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG zu ver­rech­nen.

Den Klägern wird da­durch ermöglicht, die Alt­ver­luste, die gem. § 52a Abs. 11 Satz 11 EStG le­dig­lich bis zum Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2013 vor­ge­tra­gen wer­den können, vor­ran­gig vor an­de­ren Ver­lus­ten aus Ka­pi­tal­vermögen steu­er­lich gel­tend zu ma­chen. Diese Grundsätze hat das FG nicht be­ach­tet, so dass seine Ent­schei­dung auch aus die­sem Grund kei­nen Be­stand ha­ben kann.

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