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Übergangsregelung zur Verrechnung von Verlusten aus privaten Veräußerungsgeschäften mit Aktien verfassungsgemäß

BFH 6.12.2016, IX R 48/15

Die auf fünf Jahre befristete Übergangsregelung zur Verrechnung von sog. Altverlusten mit Aktiengewinnen, die der Abgeltungsteuer unterliegen, ist verfassungsgemäß. Die Übergangsregel, die eine zeitlich begrenzte Verrechnung mit Neugewinnen erlaubt, verletzt schon deshalb nicht Vertrauen, weil sie zusätzliche Rechte schafft.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ger hat­ten vor dem 1.1.2009 Ver­luste aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten mit Aktien erzielt, die zum 31.12.1998 und in den fol­gen­den Jah­ren jeweils geson­dert fest­ge­s­tellt wur­den. Mit Bescheid über die geson­derte Fest­stel­lung des ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trags zur Ein­kom­men­steuer zum 31.12.2013 stellte das Finanz­amt den ver­b­lei­ben­den Ver­lust­vor­trag für Ein­künfte aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten i.S.d. § 23 EStG in der bis zum 31.12.2008 gel­ten­den Fas­sung jeweils mit 0 € fest. Zug­leich stellte es in der zum 31.12.2012 fest­ge­s­tell­ten Höhe Ein­künfte aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten i.S.d. § 23 EStG in der ab dem 1.1.2009 anzu­wen­den­den Fas­sung fest.

Die Klä­ger wehr­ten sich gegen die Fest­stel­lung der Ein­künfte aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten i.S.d. § 23 EStG in der bis zum 31.12.2008 gel­ten­den Fas­sung mit jeweils 0 €. Das FG wies die Klage ab. Auch die Revi­sion der Klä­ger, mit der sie die Ver­fas­sungs­wid­rig­keit von Bun­des­recht (§ 52a Abs. 11 S. 11 EStG i.d.F. des UntS­t­RefG 2008 rüg­ten, blieb vor dem BFH erfolg­los.

Gründe:
Es ver­stößt nicht gegen Ver­fas­sungs­recht, dass Alt­ver­luste aus Akti­en­ver­käu­fen ab dem Ver­an­la­gungs­zei­traum 2014 nicht mehr mit neuen Gewin­nen aus Akti­en­ver­käu­fen aus­ge­g­li­chen wer­den kön­nen.

Mit Ein­füh­rung der Abgel­tung­steuer durch das UntS­t­RefG 2008 hat der Gesetz­ge­ber die Ein­künfte aus der Ver­äu­ße­rung von Aktien (u.a.) ohne Berück­sich­ti­gung einer bestimm­ten Hal­te­frist den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen zuge­wie­sen. Maß­geb­li­cher Stich­tag für den Sys­tem­wech­sel war der 1.1.2009. Bei Ver­äu­ße­rungs­vor­gän­gen mit Aktien kommt es auf das Datum der Anschaf­fung der Aktien an (§ 52a Abs. 10 S. 1, Abs. 11 S. 3 EStG i.d.F. des UntS­t­RefG 2008). Ver­luste aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten mit Aktien i.S.d. § 23 EStG a.F. (sog. Alt­ver­luste) konn­ten für eine Über­gangs­zeit auch mit Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG i.d.F. des UntS­t­RefG 2008 (Neu­ge­winne) aus­ge­g­li­chen wer­den und min­der­ten nach Maß­g­abe des § 10d EStG auch die Ein­künfte, die der Steu­erpf­lich­tige in den fol­gen­den Ver­an­la­gungs­zei­träu­men aus § 20 Abs. 2 EStG i.d.F. UntS­t­RefG 2008 erzielte. Diese Rege­lung war jedoch befris­tet und letzt­mals anzu­wen­den für den Ver­an­la­gungs­zei­traum 2013.

§ 23 Abs. 3 Satz 9 und 10 i.V.m. § 52a Abs. 11 S. 11 EStG i.d.F. des UntS­t­RefG 2008 ver­stößt nicht gegen den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz aus Art. 3 Abs. 1 GG. Zwar kann die zeit­li­che Beschrän­kung des Aus­g­leichs von Alt­ver­lus­ten mit Neu­ge­win­nen aus Akti­en­ver­käu­fen zu einer ung­lei­chen Belas­tung mit Ein­kom­men­steuer bei Steu­erpf­lich­ti­gen mit Alt­ver­lus­ten füh­ren. Der Aus­schluss der Ver­re­chen­bar­keit ist jedoch dem zuläs­si­gen Sys­tem­wech­sel geschul­det. Der Gesetz­ge­ber war auch befugt, den Sys­tem­wech­sel in über­schau­ba­rer Zeit abzu­sch­lie­ßen. Das BVerfG hat sogar eine gene­relle zeit­li­che Beschrän­kung des Ver­lust­vor­trags auf fünf Jahre gebil­ligt (BVerfG-Beschl. v. 22.7.1991, 1 BvR 313/88). Daran gemes­sen kann die zeit­li­che Befris­tung einer Über­gangs­re­ge­lung auf fünf Jahre kei­nen Beden­ken unter­lie­gen.

Die par­ti­elle Ent­wer­tung der Alt­ver­luste infolge des Über­gangs zur Abgel­tung­steuer ver­letzt auch nicht ver­fas­sungs­recht­lich geschütz­tes Ver­trauen. Denn die Über­gangs­re­gel, die eine zeit­lich beg­renzte Ver­rech­nung mit Neu­ge­win­nen erlaubt (§ 23 Abs. 3 S. 9 u. 10 i.V.m. § 52a Abs. 11 S. 11 EStG i.d.F. des UntS­t­RefG 2008), ver­letzt schon des­halb nicht Ver­trauen, weil sie zusätz­li­che Rechte schafft. Beein­träch­tigt wird das Ver­trauen in die Wert­hal­tig­keit der geson­dert fest­ge­s­tell­ten Ver­luste in der zu beur­tei­len­den Kon­s­tel­la­tion allein dadurch, dass die Ein­künfte aus Akti­en­ve­r­äu­ße­run­gen aus dem Tat­be­stand des § 23 aus­ge­g­lie­dert und den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen zuge­wie­sen wur­den. Im Zusam­men­wir­ken mit dem unve­r­än­dert bei­be­hal­te­nen Aus­schluss des ver­ti­ka­len Ver­lus­t­aus­g­leichs bei pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten sind die Alt­ver­luste dadurch - nach Aus­lau­fen der Über­gangs­re­ge­lung - par­ti­ell wirt­schaft­lich ent­wer­tet wor­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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