de en
Nexia Ebner Stolz

Steuerberatung

Widerstreitende Steuerfestsetzungen bei mehrfacher Berücksichtigungsmöglichkeit

BFH v. 20.3.2019 - II R 61/15

Ein Widerstreit zwischen einem inländischen und einem ausländischen Steuerbescheid liegt nicht vor, wenn derselbe Sachverhalt im Ausland bei der Bemessungsgrundlage für die Steuer und im Inland im Rahmen des Progressionsvorbehalts hätte berücksichtigt werden können. Die DBA-Vorschriften, die einen parallelen Zugriff beider Vertragsstaaten auf das gleiche Steuersubstrat verhindern, sind Bestandteil der materiellen Rechtslage, aufgrund derer der "Widerstreit" zu beurteilen ist.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist die Rechts­nach­fol­ge­rin ihres im April 2017 ver­s­tor­be­nen Ehe­man­nes (M), der in Deut­sch­land lebte. Die­ser war Miterbe sei­ner im April 2009 ver­s­tor­be­nen Schwes­ter (E), die Schwei­zer Staat­s­an­ge­hö­rige war und in der Schweiz wohnte. Zum Nach­lass gehör­ten u.a. zwei in der Schweiz gele­gene Grund­stü­cke. Im Sep­tem­ber 2009 hatte die zustän­dige schwei­ze­ri­sche Finanz­be­hörde gegen­über M - aus­ge­hend von einem Ver­mö­gen­s­an­fall i.H.v. 119.400 CHF - Erb­schaft­steuer i.H.v. 6.444 CHF fest­ge­setzt. Bei der Ermitt­lung des Ver­mö­gen­s­an­falls wur­den die Grund­stü­cke mit ihrem amt­li­chen Wert von 830.300 CHF antei­lig berück­sich­tig.

Im März 2011 reichte M dann in Deut­sch­land eine Erb­schaft­steue­r­er­klär­ung ein. Das Finanz­amt setzte dar­auf­hin Erb­schaft­steuer i.H.v. 60.414 € fest. Dabei ging es von einem Wert des Erwerbs i.H.v. 235.651 € aus, wobei das in der Schweiz gele­gene Grund­ver­mö­gen mit einem Wert von 211.836 € in die Bemes­sungs­grund­lage ein­be­zo­gen wurde. Die in der Schweiz gezahlte Erb­schaft­steuer i.H.v. 4.266 € rech­nete die Behörde nach § 21 ErbStG an. Gegen den Bescheid wurde kein Ein­spruch ein­ge­legt.

Im Sep­tem­ber 2011 bean­tragte M eine Her­ab­set­zung der fest­ge­setz­ten Steuer auf 1.140 €. Er stützte sei­nen Antrag auf § 174 Abs. 1 AO und machte gel­tend, nach Art. 10 Abs. 1 Buchst. a DBA-Schweiz stelle Deut­sch­land in der Schweiz gele­ge­nes Grund­ver­mö­gen von der Steuer frei, wenn der Erblas­ser im Zeit­punkt sei­nes Todes schwei­ze­ri­scher Staat­s­an­ge­hö­ri­ger gewe­sen sei. Das Finanz­amt lehnte die begehrte Ände­rung mit der Begrün­dung ab, es fehle an einer ver­fah­rens­recht­li­chen Ände­rungs­vor­schrift. Der Bescheid aus März 2011 sei bestands­kräf­tig gewor­den und die Vor­aus­set­zun­gen des § 174 Abs. 1 Satz 1 AO lägen nicht vor.

Das FG gab der hier­ge­gen ein­ge­leg­ten Klage statt und setzte die Steuer antrags­ge­mäß herab. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Gründe:
Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG kann der Erb­schaft­steu­er­be­scheid aus März 2011 nicht nach § 174 Abs. 1 Satz 1 AO zuguns­ten der Klä­ge­rin geän­dert wer­den.

Der Begriff des "bestimm­ten Sach­ver­halts" i.S.d. § 174 Abs. 1 Satz 1 AO knüpft an einen ein­heit­li­chen Lebens­vor­gang an, an den das Gesetz steu­er­li­che Fol­gen knüpft. Eine wider­st­rei­tende Steu­er­fest­set­zung liegt nur vor, wenn der­selbe Lebens­vor­gang in ver­schie­de­nen Steu­er­be­schei­den unter­schied­lich berück­sich­tigt wor­den ist. Die Anwen­dung des § 174 Abs. 1 Satz 1 AO erfor­dert das Vor­lie­gen von (posi­tiv) wider­st­rei­ten­den Steu­er­fest­set­zun­gen zu Las­ten eines oder meh­re­rer Steu­erpf­lich­ti­ger. Ein "Wider­st­rei­ten" i.d.S. setzt vor­aus, dass die in den (kol­li­die­ren­den) Beschei­den getrof­fe­nen Rege­lun­gen (Steu­er­fest­set­zun­gen oder Fest­stel­lun­gen) auf­grund der mate­ri­el­len Rechts­lage nicht mit­ein­an­der ver­ein­bar und daher wider­sprüch­lich sind, weil nur eine der fest­ge­setz­ten oder ange­ord­ne­ten Rechts­fol­gen zutref­fen kann. Die in der mehr­fa­chen Erfas­sung eines bestimm­ten Sach­ver­halts lie­gen­den Unrich­tig­kei­ten müs­sen ein­an­der nach mate­ri­el­lem Recht zwin­gend (den­k­not­wen­dig) aus­sch­lie­ßen.

Die "Berück­sich­ti­gung" eines bestimm­ten Sach­ver­halts i.S.v. § 174 Abs. 1 Satz 1 AO setzt vor­aus, dass er dem Finanz­amt bei der Ent­schei­dungs­fin­dung bekannt war und als Ent­schei­dungs­grund­lage her­an­ge­zo­gen und ver­wer­tet wor­den ist. Dabei kann es dahin­ge­s­tellt blei­ben kann, ob "Steu­er­be­scheid" i.S.d. § 174 Abs. 1 AO auch eine Maß­nahme einer Steu­er­be­hörde eines Dritt­staa­tes sein kann. Denn ein Wider­st­reit i.S.d. § 174 Abs. 1 Satz 1 AO lag im Streit­fall nicht vor. Die schwei­ze­ri­sche Finanz­be­hörde konnte zwar den Grund­stück­ser­werb von Todes wegen besteu­ern und dafür den Wert der Grund­stü­cke als Bemes­sungs­grund­lage heran­zie­hen. Zug­leich war der Erwerb der Grund­stü­cke auf der Grund­lage des DBA-Schweiz i.V.m. § 19 Abs. 2 ErbStG bei der Fest­set­zung der Steuer für den übri­gen in Deut­sch­land steu­er­ba­ren Nach­lass im Rah­men des Pro­gres­si­ons­vor­be­halts zu berück­sich­ti­gen. Damit war die mehr­fa­che Erfas­sung des Sach­ver­halts nicht aus­ge­sch­los­sen.

Auf­grund des inlän­di­schen Pro­gres­si­ons­vor­be­halts wäre eine dop­pelte Berück­sich­ti­gung des Werts der Grund­stü­cke - in der Schweiz im Rah­men der Bemes­sungs­grund­lage für die Steuer und in Deut­sch­land im Rah­men des Pro­gres­si­ons­vor­be­halts - mög­lich gewe­sen. Ein Wider­st­reit i.S.d. § 174 Abs. 1 Satz 1 AO schei­det daher auf­grund der mehr­fa­chen Berück­sich­ti­gungs­mög­lich­keit aus. Die DBA-Vor­schrif­ten, die einen paral­le­len Zugriff bei­der Ver­trags­staa­ten auf das glei­che Steu­er­sub­st­rat ver­hin­dern, sind Bestand­teil der mate­ri­el­len Rechts­lage, auf­grund derer der "Wider­st­reit" zu beur­tei­len ist. Der Pro­gres­si­ons­vor­be­halt gehört zur abkom­mens­recht­li­chen Ver­tei­lung der Besteue­rungs­kom­pe­ten­zen und darf des­halb bei der Prü­fung des Wider­st­reits nicht außer Acht gelas­sen wer­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
  • Um direkt zum Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier.
     
nach oben