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DBA: Zur Einordnung der Tätigkeit eines Lichtdesigners als werkschaffender Künstler

BFH v. 11.7.2018 - I R 44/16

Ein Lichtdesigner ist werkschaffend tätig, wenn er das später zur Aufführung gebrachte Lichtdesign vorab entwickelt und sein Werk sodann vor der eigentlichen Aufführung lediglich an die lokalen Verhältnisse anpasst, ohne noch im Rahmen der (späteren) Aufführungen auf das Werk Einfluss zu nehmen. Anders ist es dann, wenn er sein Werk - nach Art eines Performance-Künstlers - vor dem Publikum schafft.

Der Sach­ver­halt:

Der Klä­ger war als Licht­de­sig­ner an ver­schie­de­nen Opern­häu­s­ern im Aus­land (Bel­gien, Däne­mark, Fran­k­reich, Ita­lien, Spa­nien, Schwe­den, Schweiz, Japan) tätig. Die Honorare wur­den nach Abzug von Quel­len­steu­ern aus­be­zahlt. In Arbeit­ge­ber-Beschei­ni­gun­gen aus Fran­k­reich (2002 und 2003), Schwe­den (2003) und der Schweiz (2007) sind inso­weit nicht­selb­stän­dige Ein­künfte aus­ge­wie­sen.

Das Finanz­amt qua­li­fi­zierte die aus­län­di­schen Ein­nah­men des Klä­gers ins­ge­s­amt als Ein­künfte aus selb­stän­di­ger Arbeit und unter­warf sie mit den für die Streit­jahre ergan­ge­nen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­den der inlän­di­schen Besteue­rung, ohne die ein­be­hal­te­nen Quel­len­steu­er­be­träge anzu­rech­nen.

Das FG gab der Klage teil­weise statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache zur wei­te­ren Sach­auf­klär­ung und erneu­ten Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:

Die Fest­stel­lun­gen des FG rei­chen nicht aus, um beur­tei­len zu kön­nen, ob das inner­staat­li­che Besteue­rungs­recht hin­sicht­lich der vom Steu­erpf­lich­ti­gen für die in Fran­k­reich (2002 und 2003), Schwe­den (2003) und der Schweiz (2007) bezo­ge­nen Ein­künfte nach den ein­schlä­g­i­gen Abkom­men zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung (DBA) aus­ge­sch­los­sen wird.

Soweit der Klä­ger nicht aus­nahms­weise als Künst­ler i.S.d. Art. 12 Abs. 2 Satz 2 DBA-Fran­k­reich oder des Art. 17 des DBA-Schwe­den oder des DBA-Schweiz tätig gewor­den ist, kommt es ent­schei­dung­s­er­heb­lich dar­auf an, ob er selb­stän­dige oder nicht­selb­stän­dige Ein­künfte erzielt hat. Letz­te­res ergibt sich dar­aus, dass das Besteue­rungs­recht für selb­stän­dige Ein­künfte ohne das Vor­han­den­sein einer fes­ten Ein­rich­tung im Inland (Art. 12 Abs. 2 Satz 1 DBA-Fran­k­reich, Art. 14 Abs. 1 DBA-Schwe­den, DBA-Schweiz), hin­ge­gen für nicht­selb­stän­dige Ein­künfte (Art. 13 DBA-Fran­k­reich, Art. 15 DBA-Schwe­den, DBA-Schweiz) aber nach den vor­ge­leg­ten Steu­er­be­schei­ni­gun­gen der aus­län­di­schen Arbeit­ge­ber im Aus­land läge.

§ 1 Abs. 1 LStDV sieht sol­che Per­so­nen als "Arbeit­neh­mer" an, die im öff­ent­li­chen oder pri­va­ten Dienst ange­s­tellt oder beschäf­tigt sind oder waren und die aus die­sem oder einem frühe­ren Dienst­ver­hält­nis Arbeits­lohn bezie­hen. Ein "Dienst­ver­hält­nis" in die­sem Sinne liegt vor, wenn der Ange­s­tellte (Beschäf­tigte) dem Arbeit­ge­ber seine Arbeits­kraft schul­det, d.h., wenn die tätige Per­son in der Betä­ti­gung ihres geschäft­li­chen Wil­lens unter der Lei­tung des Arbeit­ge­bers steht oder im geschäft­li­chen Orga­nis­mus des Arbeit­ge­bers des­sen Wei­sun­gen zu fol­gen verpf­lich­tet ist (§ 1 Abs. 2 LStDV). Dem­ge­gen­über ist eine (natür­li­che) Per­son selb­stän­dig tätig, wenn sie auf eigene Rech­nung und Gefahr tätig ist, d.h. wenn sie das Erfolgs­ri­siko der eige­nen Betä­ti­gung (Unter­neh­mer­ri­siko) trägt und Unter­neh­mer­in­i­tia­tive ent­fal­ten kann.

Mit Blick auf den zwei­ten Rechts­gang hat der BFH auf Fol­gen­des hin­ge­wie­sen: Sollte der Klä­ger im Rah­men sei­ner Gast­tä­tig­kei­ten im Aus­land ganz oder teil­weise Ein­künfte als Künst­ler i.S.d. Art. 17 Abs. 1 OECD-Must­Abk erzielt haben, so hätte das FG nach Maß­g­abe des jeweils ein­schlä­g­i­gen DBA sowie des § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG der Frage nach­zu­ge­hen, ob Deut­sch­land die Dop­pel­be­steue­rung durch Frei­stel­lung oder aber Anrech­nung ver­mei­det. Soweit der Klä­ger bezo­gen auf die in Fran­k­reich (2002 und 2003), Schwe­den (2003) und der Schweiz (2007) aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten (auch) nach Maß­g­abe des deut­schen Steu­er­rechts Ein­künfte aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit erzielt haben sollte, wären diese im Inland frei­zu­s­tel­len und ledig­lich beim Pro­gres­si­ons­vor­be­halt zu berück­sich­ti­gen. Inso­weit unter­liegt es kei­nen Beden­ken, wenn das FG bei der Berech­nung des beson­de­ren Ein­kom­men­steu­er­sat­zes das nach § 32a Abs. 1 EStG zu ver­steu­ernde Ein­kom­men um die nach den jewei­li­gen DBA steu­er­f­reien aus­län­di­schen Ein­künfte ver­mehrt (§ 32b Abs. 2 Nr. 2 EStG) und die Ein­künfte als Über­schuss der Ein­nah­men über die (pau­scha­lier­ten) Wer­bungs­kos­ten ermit­telt.

Soweit die Klä­ger die Anrech­nung der im Aus­land ein­be­hal­te­nen Quel­len­steu­ern auf die deut­sche Ein­kom­men­steuer begeh­ren, wäre das FG i.Ü. für den Fall, dass Ein­künfte aus selb­stän­di­ger Tätig­keit vor­lie­gen soll­ten, zutref­fend davon aus­ge­gan­gen, dass dies nach § 34c Abs. 6 Satz 1 EStG i.V.m. den Rege­lun­gen der ein­schlä­g­i­gen DBA aus­schei­det. Denn alle die vor­ge­nann­ten Staa­ten betref­fen­den DBA wei­sen dem Ansäs­sig­keits­staat das aus­sch­ließ­li­che Besteue­rungs­recht für eine selb­stän­dige Tätig­keit zu, wenn diese nicht unter Benut­zung einer fes­ten oder stän­di­gen Ein­rich­tung bzw. einer Betriebs­stätte aus­ge­übt wird.

Link­hin­weis:

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