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Verluste aus Veräußerung unentgeltlich erworbener Kapitalgesellschaftsanteile

BFH 9.5.2017, IX R 1/16

Die Vermutung eines entgeltlichen Geschäfts ist im Fall der Übertragung eines Kapitalgesellschaftsanteils, für den der Zuwendende hohe Anschaffungskosten getragen hat, nicht alleine wegen eines Freundschaftsverhältnisses zwischen dem Zuwendenden und dem Empfänger als widerlegt anzusehen.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war im Streit­jahr 2010 kurz­zei­tig Gesell­schaf­ter der A-GmbH. Sie hielt im Streit­jahr einen Anteil von 66,6 % an der B-GmbH, die wie­derum zu 100 % beherr­schende Gesell­schaf­te­rin der C-AG war. Die A-GmbH war im Jahr 2001 durch D als Allein­ge­sell­schaf­ter gegrün­det wor­den. D hielt zu Beginn des Streit­jah­res 2010 75,8 % der Gesell­schaft­s­an­teile an der A-GmbH. Der Klä­ger ist seit Mai 2010 Vor­sit­zen­der des Auf­sichts­ra­tes der C-AG. Über seine Tätig­keit für das Jahr 2010 rech­nete er im Novem­ber 2011 i.H.v. 2.860 € ab. Der Klä­ger war bis Mitte 2010 in lei­ten­der Funk­tion im E-Kon­zern tätig und schied dort gegen eine Abfin­dung aus dem Arbeits­ver­hält­nis aus.

Die Fami­lie D und die Fami­lie des Klä­gers ver­bin­det ein lang­jäh­ri­ges, aus der Nach­bar­schaft gewach­se­nes freund­schaft­li­ches Ver­hält­nis. Der Klä­ger kennt D seit des­sen Kin­des­ta­gen. Mit nota­ri­el­lem Ver­trag über die Schen­kung und Über­tra­gung eines Geschäft­s­an­teils von Dezem­ber 2010 über­trug D einen Geschäft­s­an­teil an der A-GmbH im Nenn­wert von 4.000 € auf den Klä­ger. Die Anschaf­fungs­kos­ten des D für die­sen Geschäft­s­an­teil betru­gen rd. 1,46 Mio. €. Mit nota­ri­el­lem Ver­trag von Dezem­ber 2010 ver­äu­ßerte der Klä­ger den Geschäft­s­an­teil an der A-GmbH zu einem Kauf­preis von 400 € an die F-GmbH, die er wenige Tage zuvor gegrün­det hatte und deren allei­ni­ger Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer er ist. Der gemeine Wert des Geschäft­s­an­teils an der A-GmbH betrug zum Zeit­punkt der Über­tra­gung auf die F-GmbH 400 €. Schen­kung­steu­er­lich ist der Anteil mit 1.050 € ange­setzt wor­den. Die­ser Wert wurde auf der Basis der Bilanz der A-GmbH zum 31.12.2009 ermit­telt.

Im Rah­men der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr machte der Klä­ger aus der Ver­äu­ße­rung des Anteils einen Ver­lust i.H.v. rd. 885.000 € gel­tend. Der Klä­ger trug vor, dass die Schen­kung aus­sch­ließ­lich aus einer per­sön­li­chen freund­schaft­li­chen Bezie­hung zwi­schen D und dem Klä­ger resul­tiere. Dabei habe des Klä­gers wirt­schaft­li­che Kom­pe­tenz auch eine Rolle gespielt. D habe ein Inter­esse daran gehabt, ihn als Gesell­schaf­ter der A-GmbH zu gewin­nen. Das Finanz­amt setzte statt des gel­tend gemach­ten Ver­lusts um 400 € erhöhte Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen an.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache an das FG zurück.

Die Gründe:
Das FG hat zu Unrecht das Ver­hält­nis zwi­schen Freun­den typi­sie­rend mit dem­je­ni­gen von Ver­wand­ten gleich­ge­setzt und des­halb die Ver­mu­tung für das Vor­lie­gen einer ent­gelt­li­chen Über­tra­gung des Gesell­schaft­s­an­teils als wider­legt ange­se­hen.

Ver­äu­ße­rung i.S.d. § 17 Abs. 1 S. 1 EStG ist die Über­tra­gung von Antei­len gegen Ent­gelt. Ent­gelt­lich ist die Über­tra­gung von Gesell­schaft­s­an­tei­len, wenn ihr eine gleich­wer­tige Gegen­leis­tung gegen­über­steht. Das Gegen­stück zur ent­gelt­li­chen Ver­äu­ße­rung ist die unent­gelt­li­che Über­tra­gung von Antei­len (§ 17 Abs. 1 S. 4, Abs. 2 S. 5 und 6 Buchst. a EStG), die dadurch gekenn­zeich­net ist, dass der Über­tra­gende dem Emp­fän­ger eine frei­gie­bige Zuwen­dung machen will. Letz­te­res ist bei Ver­trä­gen unter frem­den Drit­ten im All­ge­mei­nen nicht anzu­neh­men, sofern nicht Anhalts­punkte für eine Schen­kungs­ab­sicht des über­tra­gen­den Ver­trag­s­part­ners beste­hen. Des­halb spricht inso­weit eine (wider­leg­bare) Ver­mu­tung für das Vor­lie­gen eines ent­gelt­li­chen Geschäfts.

Bei ein­an­der nahe­ste­hen­den Per­so­nen wird dem­ge­gen­über der Nach­weis der Unent­gelt­lich­keit erleich­tert; denn bei ihnen kann nicht unter­s­tellt wer­den, dass sie Leis­tung und Gegen­leis­tung im Regel­fall nach kauf­män­ni­schen Gesichts­punk­ten aus­ge­han­delt haben. Was unter "ein­an­der nahe­ste­hen­den Per­so­nen" zu ver­ste­hen ist, ist gesetz­lich nicht defi­niert. Maß­ge­bend ist, ob unter Berück­sich­ti­gung der Gesamt­heit der objek­ti­ven Gege­ben­hei­ten ein den Gleich­klang wirt­schaft­li­cher Inter­es­sen indi­zie­ren­des, den Ein­zel­fall bestim­men­des Nähe­ver­hält­nis ange­nom­men wer­den kann.

Vor­lie­gend hat das FG das Ver­hält­nis zwi­schen Freun­den ohne wei­tere Fest­stel­lun­gen mit dem­je­ni­gen von Ver­wand­ten gleich­ge­setzt und dar­aus abge­lei­tet, dass die Ver­mu­tung für das Vor­lie­gen einer ent­gelt­li­chen Über­tra­gung nicht anwend­bar sei. Eine der­ar­tige Aus­le­gung ver­kennt jedoch die Reich­weite die­ses Erfah­rungs­sat­zes. Zwar kann ein den Gleich­klang wirt­schaft­li­cher Inter­es­sen indi­zie­ren­des, den Ein­zel­fall bestim­men­des Nähe­ver­hält­nis aus­nahms­weise im Ein­zel­fall auch bei nicht ver­wandt­schaft­lich ver­bun­de­nen Per­so­nen gege­ben sein. In einem sol­chen Fall bedarf es aber wei­te­rer beson­de­rer, objek­ti­ver Anhalts­punkte, aus denen auf die Ent­kräf­tung der Ver­mu­tung einer ent­gelt­li­chen Über­tra­gung gesch­los­sen wer­den kann. Sol­che Umstände hat das FG hier jedoch nicht fest­ge­s­tellt.

Auf­grund der vor­lie­gen­den aty­pi­schen Umstände ist der für Zwe­cke der Besteue­rung inso­weit allein maß­ge­bende wirt­schaft­li­che Gehalt des tat­säch­lich ver­wir­k­lich­ten Sach­ver­halts ohne Bin­dung an eine Rich­tig­keits- und Voll­stän­dig­keits­ver­mu­tung des nota­ri­ell beur­kun­de­ten "Ver­trags über die Schen­kung und Über­tra­gung" zu prü­fen. Denn diese rein for­male Ver­mu­tung war im Streit­fall auf­grund der behaup­te­ten außer­ge­wöhn­li­chen Sach­ver­halts­ge­stal­tung wider­legt. Dass den Zuwen­den­den und den Steu­erpf­lich­ti­gen eine lang­jäh­rige, aus der Nach­bar­schaft erwach­sene Freund­schaft ver­bin­det, stellt alleine kei­nen nach­voll­zieh­ba­ren Grund dafür dar, dass eine unent­gelt­li­che Über­tra­gung statt­ge­fun­den haben soll.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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