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Steuerberatung

Verlustabzugsverbot bei schädlichem Beteiligungserwerb

BFH 22.11.2016, I R 30/15

Eine Er­wer­ber­gruppe liegt bei schädli­chem Be­tei­li­gungs­er­werb nur vor, wenn meh­rere Er­wer­ber bei dem (auch mit­tel­ba­ren) An­teil­ser­werb an der Ver­lust­ge­sell­schaft zu­sam­men­wir­ken und sie gemäß ei­ner im Er­werbs­zeit­punkt be­ste­hen­den Ab­spra­che nach dem Er­werb einen be­herr­schen­den Ein­fluss ausüben können.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin war eine be­tei­li­gungs­ver­wal­tende GmbH. An ihr war u.a. die A-GmbH (zu 53 %) be­tei­ligt. An­dere Ge­sell­schaf­ter wa­ren u.a. (teil­weise ver­mit­telt durch Be­tei­li­gungs­ge­sell­schaf­ten) vier Fir­men­grup­pen/Fa­mi­li­enstämme (B, C, D, E) mit ei­ner Be­tei­li­gung von je­weils 10,38 % (bzw. be­tref­fend E in zwei Teil­be­tei­li­gun­gen zu 6,67 % und 3,71 %). Die Kläge­rin er­zielte im Streit­jahr 2010 einen Ver­lust; zum 31.12.2009 war für sie ein ver­blei­ben­der Ver­lust­vor­trag zur Körper­schaft­steuer bzw. ein vor­tragsfähi­ger Ge­wer­be­ver­lust fest­ge­stellt wor­den.

Im Streit­jahr veräußer­ten die Ge­sell­schaf­ter der A-GmbH ihre An­teile zu je­weils 33,33 % an B, C, und E, so dass diese Käufer mit­tel­bar zu­gleich je­weils 17,67 % der An­teile an der Kläge­rin er­war­ben. Das Fi­nanz­amt war der An­sicht, bei den drei Er­wer­bern han­dele es sich um eine Gruppe von Er­wer­bern mit gleich­ge­rich­te­ten In­ter­es­sen i.S.d. § 8c Abs. 1 S. 3 KStG mit der Folge, dass die bis Au­gust 2010 nicht ge­nutz­ten Ver­luste gem. § 8c Abs. 1 S. 2 KStG vollständig nicht mehr ab­zieh­bar seien. Dem­ent­spre­chend seien im Streit­jahr zeit­an­tei­lig 8/12 der lau­fen­den Ver­luste und der auf den 31.12.2009 fest­ge­stellte ver­blei­bende Ver­lust­vor­trag zur Körper­schaft­steuer so­wie der vor­tragsfähige Ge­wer­be­ver­lust nicht mehr ab­zieh­bar.

Das FG gab der Klage ge­gen die auf je­weils 0 € lau­ten­den Fest­set­zun­gen zur Körper­schaft­steuer und zum Ge­wer­be­steu­er­mess­be­trag für 2010 bzw. ge­gen die Fest­stel­lun­gen des ver­blei­ben­den Ver­lust­vor­trags zur Körper­schaft­steuer bzw. des vor­tragsfähi­gen Ge­wer­be­ver­lus­tes - je­weils zum 31.12.2010 - statt. Die hier­ge­gen ge­rich­tete Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes blieb vor dem BFH er­folg­los.

Gründe:
Wer­den in­ner­halb von fünf Jah­ren mit­tel­bar oder un­mit­tel­bar mehr als 25 % des ge­zeich­ne­ten Ka­pi­tals, der Mit­glied­schafts­rechte, Be­tei­li­gungs­rechte oder der Stimm­rechte an ei­ner Körper­schaft an einen Er­wer­ber oder die­sem nahe ste­hende Per­so­nen über­tra­gen oder liegt ein ver­gleich­ba­rer Sach­ver­halt vor (schädli­cher Be­tei­li­gungs­er­werb), sind in­so­weit die bis zum schädli­chen Be­tei­li­gungs­er­werb nicht aus­ge­gli­che­nen oder ab­ge­zo­ge­nen ne­ga­ti­ven Einkünfte (nicht ge­nutzte Ver­luste) nicht mehr ab­zieh­bar (§ 8c Abs. 1 S. 1 KStG).

Un­abhängig von der vor­ste­hen­den Re­ge­lung sind bis zum schädli­chen Be­tei­li­gungs­er­werb nicht ge­nutzte Ver­luste vollständig nicht mehr ab­zieh­bar, wenn in­ner­halb von fünf Jah­ren mit­tel­bar oder un­mit­tel­bar mehr als 50 % des ge­zeich­ne­ten Ka­pi­tals, der Mit­glied­schafts­rechte, Be­tei­li­gungs­rechte oder der Stimm­rechte an ei­ner Körper­schaft an einen Er­wer­ber oder die­sem nahe ste­hende Per­so­nen über­tra­gen wer­den oder ein ver­gleich­ba­rer Sach­ver­halt vor­liegt (§ 8c Abs. 1 S. 2 KStG). Als ein Er­wer­ber i.d.S. gilt auch eine Gruppe von Er­wer­bern mit gleich­ge­rich­te­ten In­ter­es­sen (§ 8c Abs. 1 S. 3 KStG). Nach dem Wort­laut der Vor­schrift müssen die ein­zel­nen Er­wer­ber "eine Gruppe ... mit gleich­ge­rich­te­ten In­ter­es­sen" dar­stel­len. Auf wel­chen Um­stand sich das je­wei­lige In­ter­esse er­stre­cken muss, lässt der Wort­laut da­ge­gen of­fen.

Für einen "Er­wer­ber" i.S.d. § 8c Abs. 1 S. 3 KStG reicht es nicht aus, wenn le­dig­lich Ab­spra­chen, die sich auf den An­teil­ser­werb "als sol­chen" be­zie­hen und al­len­falls einen zeit­li­chen oder sach­li­chen Zu­sam­men­hang (z.B. mit Blick auf die Preis­fin­dung, auf das Be­wah­ren ei­nes bis­her vor­lie­gen­den Verhält­nis­ses im An­teils­be­sitz) der ver­schie­de­nen Er­werbs­akte begründen, be­ste­hen. Denn von einem "neuen wirt­schaft­li­chen En­ga­ge­ment" kann nur ge­spro­chen wer­den, wenn die Er­wer­ber nicht nur in der Si­tua­tion des Er­werbs, son­dern auch im zukünf­ti­gen Wirt­schaf­ten als "Gruppe" auf­zu­tre­ten wil­lens und in der Lage sind. Dazu reicht die bloße Möglich­keit ei­nes Be­herr­schens - ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Fi­nanz­ver­wal­tung - nicht aus.

Im vor­lie­gen­den Fall fehlte es ins­be­son­dere an Re­ge­lun­gen in den Ge­sell­schafts­verträgen, die eine ein­heit­li­che Stimm­rechts­ausübung oder Stimm­rechts­bin­dun­gen zum Ge­gen­stand ha­ben. Im Übri­gen ist zu be­ach­ten, dass die Fi­nanz­ver­wal­tung die Fest­stel­lungs- und Be­weis­last für das Vor­lie­gen der Vor­aus­set­zun­gen des § 8c Abs. 1 S. 3 KStG trägt.

Link­hin­weis:

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