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Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Streubesitzdividenden

FG Hamburg 6.4.2017, 1 K 87/15

Die Be­steue­rung von Streu­be­sitz­di­vi­den­den gem. § 8b Abs. 4 KStG (2013) be­geg­net Be­den­ken, als in Be­tei­li­gungs­struk­tu­ren er­wirt­schaf­tete Ge­winne nur ein­mal bei der er­wirt­schaf­ten­den Körper­schaft mit KSt und erst bei der Aus­schüttung an natürli­che Per­so­nen als An­teils­eig­ner mit ESt be­steu­ert wer­den.

Der Sach­ver­halt:
Das Ver­fah­ren be­trifft die Frage der Ver­fas­sungsmäßig­keit der Be­steue­rung von Streu­be­sitz­di­vi­den­den gem. § 8b Abs. 4 KStG in der Fas­sung des EuGH-Um­set­zungs­ge­set­zes vom 21.3.2013 und - als An­nex - gem. § 9 Nr. 2a GewStG.

Der zur Um­set­zung des EuGH-Ur­teils vom 20.10.2011 (C- 284/09) in § 8b KStG ein­gefügte Abs. 4 sieht ab­wei­chend von § 8b Abs. 1 und Abs. 5 KStG die vollständige Berück­sich­ti­gung etwa von Di­vi­den­den­einkünf­ten ei­ner Ka­pi­tal­ge­sell­schaft vor, wenn die Be­tei­li­gung we­ni­ger als 10 % des Grund- oder Stamm­ka­pi­tals beträgt, während bei Be­tei­li­gun­gen von min­des­tens 10 % sol­che Bezüge bei der Er­mitt­lung des Ein­kom­mens le­dig­lich i.H.v. 5 % an­zu­set­zen sind. Die be­reits zu­vor be­ste­hende Re­ge­lung in § 9 Nr. 2a GewStG führt dazu, dass erst bei ei­ner Be­tei­li­gung von min­des­tens 15 % des Grund- oder Stamm­ka­pi­tals Ge­winne aus der Be­tei­li­gung zu kürzen sind, während sie bei ei­ner Be­tei­li­gung un­ter 15 % der Ge­wer­be­steuer un­ter­lie­gen.

Die Kläge­rin war im Jahr 2013 an ei­ner inländi­schen Ka­pi­tal­ge­sell­schaft zu we­ni­ger als 10 % be­tei­ligt, so dass ihre Di­vi­den­den­ein­nah­men aus die­ser Be­tei­li­gung in vol­lem Um­fang und nicht nur mit einem An­teil von 5 % so­wohl der Körper­schaft­steuer wie der Ge­wer­be­steuer un­ter­la­gen. Hier­ge­gen rich­tete sich die Klage. Strei­tig war al­lein die Frage der Ver­fas­sungsmäßig­keit der maßgeb­li­chen Vor­schrif­ten.

Das FG wies die Klage ab. Die Re­vi­sion zum BFH wurde we­gen grundsätz­li­cher Be­deu­tung im Hin­blick auf die Klärung der Ver­fas­sungsmäßig­keit ins­be­son­dere von § 8b Abs. 4 KStG zu­ge­las­sen. Sie wird dort un­ter dem Az. I R 29/17 geführt.

Die Gründe:
Die Be­steue­rung von Streu­be­sitz­di­vi­den­den gem. § 8b Abs. 4 KStG be­geg­net im Hin­blick auf eine nicht fol­ge­rich­tige Aus­ge­stal­tung der in § 8b Abs. 1, Abs. 2 KStG zum Aus­druck kom­men­den Grund­ent­schei­dung des Ge­setz­ge­bers, zur Ver­mei­dung von Ku­mu­la­ti­ons­ef­fek­ten in Be­tei­li­gungs­struk­tu­ren er­wirt­schaf­tete Ge­winne nur ein­mal bei der er­wirt­schaf­ten­den Körper­schaft mit Körper­schaft­steuer und erst bei der Aus­schüttung an natürli­che Per­so­nen als An­teils­eig­ner mit Ein­kom­men­steuer zu be­steu­ern, Be­den­ken. Die Re­ge­lung ent­spricht zu­dem nicht dem Ge­bot steu­er­li­cher Last­en­gleich­heit im Sinne ei­ner gleich ho­hen Be­steue­rung bei glei­cher Leis­tungsfähig­keit.

Al­ler­dings kann die Re­ge­lung ge­recht­fer­tigt und da­mit ver­fas­sungs­recht­lich zulässig sein durch das Ziel, nicht über die An­for­de­run­gen der Mut­ter-Toch­ter-Richt­li­nie hin­aus­zu­ge­hen, nach der erst bei ei­ner Min­dest­be­tei­li­gung von 10 % eine Be­frei­ung vom Steu­er­ab­zug an der Quelle für von ei­ner Toch­ter­ge­sell­schaft an ihre Mut­ter­ge­sell­schaft aus­ge­schüttete Ge­winne ver­langt wird. Zu­dem würde eine vollständige Be­frei­ung vom Steu­er­ab­zug un­abhängig von der Be­tei­li­gungs­quote die Möglich­keit ei­nes Quel­len­steu­er­ab­zugs ent­spre­chend Art. 10 Abs. 2 OECD-Mus­ter­ab­kom­men und ent­spre­chen­der Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men ob­so­let ma­chen. Die Ab­gren­zung der Be­steue­rungs­ho­heit zu an­de­ren Staa­ten und die An­for­de­run­gen aus Art. 3 Abs. 1 GG begründen einen vom Ge­setz­ge­ber zu lösen­den Ziel­kon­flikt, für den keine ein­deu­tige Lösung vor­ge­ge­ben ist. Eine Vor­lage an das BVerfG zur Überprüfung der Ver­fas­sungsmäßig­keit kam da­her nicht in Be­tracht.

§ 9 Nr. 2a GewStG be­geg­net i.Ü. kei­nen ver­fas­sungs­recht­li­chen Be­den­ken. Für die ver­fas­sungs­recht­li­che Prüfung der kon­kre­ten Aus­ge­stal­tung der Ge­wer­be­steuer, ins­be­son­dere der Hin­zu­rech­nungs- und Kürzungs­vor­schrif­ten, ist ein erst noch zu ent­wi­ckeln­der Maßstab an­zu­wen­den, der dem Kon­zept ei­ner er­trags­ori­en­tier­ten Ob­jekt­steuer ent­spricht.

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