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Übungsleiter: Verluste aus nebenberuflicher Tätigkeit abziehbar

BFH v. 20.11.2018 - VIII R 17/16

Erzielt ein Übungsleiter steuerfreie Einnahmen unterhalb des sog. Übungsleiterfreibetrags nach § 3 Nr. 26 EStG, kann er die damit zusammenhängenden Aufwendungen insoweit abziehen, als sie die Einnahmen übersteigen, wenn hinsichtlich der Tätigkeit eine Einkünfteerzielungsabsicht vorliegt.

Der Sach­ver­halt:
Gegen­stand des Ver­fah­rens ist die Frage, ob das Finanz­amt zu Recht den Ver­lust des Klä­gers aus einer sog. Übungs­lei­ter­tä­tig­keit bei der Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung außer Ansatz gelas­sen hat. Der Klä­ger erzielte im Streit­jahr (2013) aus der Übungs­lei­ter­tä­tig­keit Ein­nah­men i.H.v. rd. 110 €. Dem stan­den Aus­ga­ben i.H.v. rd. 610 € gegen­über. Die Dif­fe­renz i.H.v. 500 € machte er in sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für 2013 als Ver­lust aus selb­stän­di­ger Tätig­keit gel­tend.

Das Finanz­amt lehnte dies im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr ab. Nach R 3.26 Abs. 9 der Lohn­steuer-Richt­li­nien 2013 (LStR) sei ein Abzug von Wer­bungs­kos­ten oder Betriebs­aus­ga­ben nur dann mög­lich, wenn die Ein­nah­men aus der Tätig­keit und gleich­zei­tig auch die jewei­li­gen Aus­ga­ben den Frei­be­trag des § 3 Nr. 26 EStG über­s­tei­gen wür­den.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache zur erneu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Das FG hat zwar dem Grunde nach zu Recht die Abzieh­bar­keit von Erwerbsauf­wen­dun­gen zur Erzie­lung von Ein­nah­men aus einer Übungs­lei­ter­tä­tig­keit i.S.d. § 3 Nr. 26 EStG nach § 3c Abs. 1 EStG auch für den Streit­fall bejaht, bei dem die Höhe der Ein­nah­men nicht über den Frei­be­trag des § 3 Nr. 26 EStG (2.400 €) hin­aus­geht. Die Sache ist aber nicht spruch­reif, weil das FG keine tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen dazu getrof­fen hat, ob der Klä­ger seine Übungs­lei­ter­tä­tig­keit mit Gewinn­er­zie­lungs­ab­sicht i.S.d. § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG aus­ge­übt hat.

Wie der BFH bereits ent­schie­den hat, kann ein Sport­trai­ner, der mit Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht tätig ist und steu­er­f­reie Ein­nah­men unter­halb des Übungs­lei­ter­f­rei­be­trags nach § 3 Nr. 26 EStG erzielt, die damit zusam­men­hän­gen­den Auf­wen­dun­gen inso­weit abzie­hen, als sie die Ein­nah­men über­s­tei­gen. Die Abzieh­bar­keit der Auf­wen­dun­gen, die in unmit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang mit den Ein­nah­men des Klä­gers aus der Übungs­lei­ter­tä­tig­keit ste­hen, rich­tet sich vor­lie­gend nach § 3c Abs. 1 EStG und nicht nach § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG. Die letzt­ge­nannte Vor­schrift, der zufolge die mit einer neben­be­ruf­li­chen Tätig­keit in unmit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang ste­hen­den Aus­ga­ben abwei­chend von § 3c EStG nur inso­weit als Betriebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den dür­fen, als sie den Betrag der steu­er­f­reien Ein­nah­men über­s­tei­gen, ist hier nicht anwend­bar, weil die nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG steu­er­f­reien Ein­nah­men von 110 € den Maxi­mal­be­trag von 2.400 € nicht über­s­tei­gen.

Dar­aus folgt jedoch nicht, dass der gel­tend gemachte Ver­lust im Streit­fall schon dem Grunde nach nicht anzu­er­ken­nen ist. Die Vor­schrift des § 3c Abs. 1 EStG steht einem Abzug nicht ent­ge­gen. Hier­nach dür­fen Aus­ga­ben, "soweit sie mit steu­er­f­reien Ein­nah­men in unmit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang ste­hen", nicht als Betriebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den. Die Ein­schrän­kung "soweit" in § 3c Abs. 1 EStG besagt zunächst, dass bei Auf­wen­dun­gen, die in einem unmit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang sowohl mit steu­erpf­lich­ti­gen als auch mit steu­er­f­reien Ein­nah­men ste­hen, eine Auf­tei­lung vor­zu­neh­men ist ("Auf­tei­lungs­ge­bot"). Dabei rich­tet sich der nicht abzieh­bare Teil nach dem Ver­hält­nis, in dem die steu­er­f­reien zu den gesam­ten Ein­nah­men, die der Steu­erpf­lich­tige aus einer Tätig­keit bezo­gen hat, ste­hen.

Die Bedeu­tung der Kon­junk­tion "soweit" ist jedoch nicht auf sol­che Fälle beschränkt. In einem Fall wie dem vor­lie­gen­den, in dem aus­sch­ließ­lich steu­er­f­reie Ein­nah­men erzielt wor­den sind und die damit unmit­tel­bar wirt­schaft­lich zusam­men­hän­gen­den Auf­wen­dun­gen höher sind, ermög­licht sie dar­über hin­aus eine Aus­le­gung, wonach die Aus­ga­ben nur bis zur Höhe der steu­er­f­reien Ein­nah­men vom Abzug aus­ge­sch­los­sen sind und der über­s­tei­gende Betrag steu­er­recht­lich zu berück­sich­ti­gen ist. Die steu­er­li­che Aner­ken­nung des Ver­lus­tes setzt jedoch auch vor­aus, dass der Klä­ger seine neben­be­ruf­li­che Tätig­keit als Übungs­lei­ter mit der Absicht, einen Total­ge­winn oder -über­schuss der Ein­nah­men über die Aus­ga­ben zu erzie­len, aus­ge­übt hat. Denn sollte seine Tätig­keit als sog. Lieb­ha­be­rei anzu­se­hen sein, wären die dar­aus stam­men­den Ein­nah­men nicht steu­er­bar und die damit zusam­men­hän­gen­den Auf­wen­dun­gen steu­er­lich unbe­acht­lich. Ent­sp­re­chende Fest­stel­lun­gen des FG feh­len. Dies ist ein mate­ri­ell-recht­li­cher Man­gel, der hier zur Auf­he­bung des ange­foch­te­nen Urteils und zur Zurück­ver­wei­sung der Sache an das FG führt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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