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Aufwendungen eines nebenberuflich als Sporttrainer tätigen Übungsleiters

BFH 20.12.2017, III R 23/15

Die Ab­zieh­bar­keit der Auf­wen­dun­gen, die in un­mit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang mit den Ein­nah­men aus der Übungs­lei­tertätig­keit ste­hen, rich­tet sich nach § 3c Abs. 1 EStG und nicht nach § 3 Nr. 26 S. 2 EStG. Er­zielt ein Sport­trai­ner, der mit Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht tätig ist, steu­er­freie Ein­nah­men un­ter­halb des sog. Übungs­lei­ter­frei­be­trags nach § 3 Nr. 26 EStG, kann er die da­mit zu­sam­menhängen­den Auf­wen­dun­gen in­so­weit ab­zie­hen, als sie die Ein­nah­men über­stei­gen.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist im Haupt­be­ruf nicht­selbständig tätig. Darüber hin­aus be­zog sie im Streit­jahr 2012 von einem Sport­ver­ein Ein­nah­men von 1.200 € als Übungs­lei­te­rin. Im Zu­sam­men­hang mit die­ser Tätig­keit hatte die Kläge­rin Aus­ga­ben in der un­strei­ti­gen Höhe von 4.062 €, weit über­wie­gend für Fahr­ten mit dem PKW zu Wett­be­wer­ben. Den hier­aus ent­stan­de­nen Ver­lust machte sie in der Ein­kom­men­steu­er­erklärung 2012 gel­tend.

Das Fi­nanz­amt er­kannte den Ver­lust al­ler­dings nicht an. Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Auf die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Sa­che zur er­neu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:
Den Fest­stel­lun­gen des FG ließ sich nicht ent­neh­men, ob die Kläge­rin ihre Tätig­keit als Übungs­lei­te­rin mit Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht ausgeübt hatte. Sollte dies zu be­ja­hen sein, kann sie den Ver­lust aus der Übungs­lei­tertätig­keit gel­tend ma­chen.

Die An­wen­dung des § 3 Nr. 26 EStG (auch) setzt vor­aus, dass die Steu­er­pflich­tige ihre ne­ben­be­ruf­li­che Tätig­keit als Übungs­lei­te­rin mit der Ab­sicht, einen To­tal­ge­winn oder Über­schuss der Ein­nah­men über die Aus­ga­ben zu er­zie­len, ausgeübt hat. Denn sollte ihre Tätig­keit als sog. Lieb­ha­be­rei an­zu­se­hen sein, wären die dar­aus stam­men­den Ein­nah­men nicht steu­er­bar und die da­mit zu­sam­menhängen­den Auf­wen­dun­gen steu­er­lich un­be­acht­lich. Im Streit­fall drängte sich eine Prüfung der Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht auf, weil der Steu­er­pflich­tige bei Ein­nah­men von le­dig­lich 1.200 € Aus­ga­ben von 4.062 € ent­stan­den wa­ren. Die Ein­nah­men wa­ren im Streit­jahr nicht ge­eig­net, die Aus­ga­ben zu über­stei­gen oder auch nur in etwa ab­zu­de­cken. Da das FG die Prüfung eine Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht nicht vor­ge­nom­men hatte, war der Streit­fall zur wei­te­ren Sach­aufklärung und Ent­schei­dung an das FG zurück­zu­wei­sen.

Sollte die Tätig­keit der Steu­er­pflich­ti­gen mit Einkünf­te­er­zie­lungs­ab­sicht durch­geführt wor­den sein, wäre der gel­tend ge­machte Ver­lust berück­sich­ti­gungsfähig. Die Ab­zieh­bar­keit der Auf­wen­dun­gen, die in un­mit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang mit den Ein­nah­men aus der Übungs­lei­tertätig­keit ste­hen, rich­tet sich nach § 3c Abs. 1 EStG und nicht nach § 3 Nr. 26 S. 2 EStG. Die letzt­ge­nannte Vor­schrift, der zu­folge die mit ei­ner ne­ben­be­ruf­li­chen Tätig­keit in un­mit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang ste­hen­den Aus­ga­ben ab­wei­chend von § 3c EStG nur in­so­weit als Be­triebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten ab­ge­zo­gen wer­den dürfen, als sie den Be­trag der steu­er­freien Ein­nah­men über­stei­gen, ist im Streit­fall nicht an­wend­bar, weil die nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG steu­er­freien Ein­nah­men von 1.200 € den Ma­xi­mal­be­trag von 2.100 € nicht über­stie­gen.

§ 3c Abs. 1 EStG steht einem Ab­zug nicht ent­ge­gen. Hier­nach dürfen Aus­ga­ben, so­weit sie mit steu­er­freien Ein­nah­men in un­mit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang ste­hen, nicht als Be­triebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten ab­ge­zo­gen wer­den. Die Ein­schränkung "so­weit" in § 3c Abs. 1 EStG be­sagt zunächst, dass bei Auf­wen­dun­gen, die in einem un­mit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zu­sam­men­hang so­wohl mit steu­er­pflich­ti­gen als auch mit steu­er­freien Ein­nah­men ste­hen, eine Auf­tei­lung vor­zu­neh­men ist ("Auf­tei­lungs­ge­bot"). Da­bei rich­tet sich der nicht ab­zieh­bare Teil nach dem Verhält­nis, in dem die steu­er­freien zu den ge­sam­ten Ein­nah­men, die der Steu­er­pflich­tige aus ei­ner Tätig­keit be­zo­gen hat, ste­hen.

Die Be­deu­tung der Kon­junk­tion "so­weit" ist je­doch nicht auf sol­che Fälle be­schränkt. Lie­gen aus­schließlich steu­er­freie Ein­nah­men vor und sind die da­mit un­mit­tel­bar wirt­schaft­lich zu­sam­menhängen­den Auf­wen­dun­gen höher, ermöglicht die Vor­schrift darüber hin­aus eine Aus­le­gung, wo­nach die Aus­ga­ben nur bis zur Höhe der steu­er­freien Ein­nah­men vom Ab­zug aus­ge­schlos­sen sind und der über­stei­gende Be­trag steu­er­recht­lich zu berück­sich­ti­gen ist. Diese Aus­le­gung steht im Ein­klang mit dem Rechts­grund­satz, wo­nach bei steu­er­freien Ein­nah­men kein dop­pel­ter steu­er­li­cher Vor­teil durch den Ab­zug von un­mit­tel­bar mit die­sen Ein­nah­men zu­sam­menhängen­den Auf­wen­dun­gen er­zielt wer­den soll. Die An­wend­bar­keit des § 3c EStG wird durch diese Zweck­be­stim­mung be­grenzt.

Link­hin­weis:

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