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Aufwendungen eines nebenberuflich als Sporttrainer tätigen Übungsleiters

BFH 20.12.2017, III R 23/15

Die Abziehbarkeit der Aufwendungen, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Einnahmen aus der Übungsleitertätigkeit stehen, richtet sich nach § 3c Abs. 1 EStG und nicht nach § 3 Nr. 26 S. 2 EStG. Erzielt ein Sporttrainer, der mit Einkünfteerzielungsabsicht tätig ist, steuerfreie Einnahmen unterhalb des sog. Übungsleiterfreibetrags nach § 3 Nr. 26 EStG, kann er die damit zusammenhängenden Aufwendungen insoweit abziehen, als sie die Einnahmen übersteigen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist im Haupt­be­ruf nicht­selb­stän­dig tätig. Dar­über hin­aus bezog sie im Streit­jahr 2012 von einem Sport­ve­r­ein Ein­nah­men von 1.200 € als Übungs­lei­te­rin. Im Zusam­men­hang mit die­ser Tätig­keit hatte die Klä­ge­rin Aus­ga­ben in der unst­rei­ti­gen Höhe von 4.062 €, weit über­wie­gend für Fahr­ten mit dem PKW zu Wett­be­wer­ben. Den hier­aus ent­stan­de­nen Ver­lust machte sie in der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung 2012 gel­tend.

Das Finanz­amt erkannte den Ver­lust aller­dings nicht an. Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:
Den Fest­stel­lun­gen des FG ließ sich nicht ent­neh­men, ob die Klä­ge­rin ihre Tätig­keit als Übungs­lei­te­rin mit Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht aus­ge­übt hatte. Sollte dies zu beja­hen sein, kann sie den Ver­lust aus der Übungs­lei­ter­tä­tig­keit gel­tend machen.

Die Anwen­dung des § 3 Nr. 26 EStG (auch) setzt vor­aus, dass die Steu­erpf­lich­tige ihre neben­be­ruf­li­che Tätig­keit als Übungs­lei­te­rin mit der Absicht, einen Total­ge­winn oder Über­schuss der Ein­nah­men über die Aus­ga­ben zu erzie­len, aus­ge­übt hat. Denn sollte ihre Tätig­keit als sog. Lieb­ha­be­rei anzu­se­hen sein, wären die dar­aus stam­men­den Ein­nah­men nicht steu­er­bar und die damit zusam­men­hän­gen­den Auf­wen­dun­gen steu­er­lich unbe­acht­lich. Im Streit­fall drängte sich eine Prü­fung der Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht auf, weil der Steu­erpf­lich­tige bei Ein­nah­men von ledig­lich 1.200 € Aus­ga­ben von 4.062 € ent­stan­den waren. Die Ein­nah­men waren im Streit­jahr nicht geeig­net, die Aus­ga­ben zu über­s­tei­gen oder auch nur in etwa abzu­de­cken. Da das FG die Prü­fung eine Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht nicht vor­ge­nom­men hatte, war der Streit­fall zur wei­te­ren Sach­auf­klär­ung und Ent­schei­dung an das FG zurück­zu­wei­sen.

Sollte die Tätig­keit der Steu­erpf­lich­ti­gen mit Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht durch­ge­führt wor­den sein, wäre der gel­tend gemachte Ver­lust berück­sich­ti­gungs­fähig. Die Abzieh­bar­keit der Auf­wen­dun­gen, die in unmit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang mit den Ein­nah­men aus der Übungs­lei­ter­tä­tig­keit ste­hen, rich­tet sich nach § 3c Abs. 1 EStG und nicht nach § 3 Nr. 26 S. 2 EStG. Die letzt­ge­nannte Vor­schrift, der zufolge die mit einer neben­be­ruf­li­chen Tätig­keit in unmit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang ste­hen­den Aus­ga­ben abwei­chend von § 3c EStG nur inso­weit als Betriebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den dür­fen, als sie den Betrag der steu­er­f­reien Ein­nah­men über­s­tei­gen, ist im Streit­fall nicht anwend­bar, weil die nach § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG steu­er­f­reien Ein­nah­men von 1.200 € den Maxi­mal­be­trag von 2.100 € nicht über­s­tie­gen.

§ 3c Abs. 1 EStG steht einem Abzug nicht ent­ge­gen. Hier­nach dür­fen Aus­ga­ben, soweit sie mit steu­er­f­reien Ein­nah­men in unmit­tel­ba­rem wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang ste­hen, nicht als Betriebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den. Die Ein­schrän­kung "soweit" in § 3c Abs. 1 EStG besagt zunächst, dass bei Auf­wen­dun­gen, die in einem unmit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang sowohl mit steu­erpf­lich­ti­gen als auch mit steu­er­f­reien Ein­nah­men ste­hen, eine Auf­tei­lung vor­zu­neh­men ist ("Auf­tei­lungs­ge­bot"). Dabei rich­tet sich der nicht abzieh­bare Teil nach dem Ver­hält­nis, in dem die steu­er­f­reien zu den gesam­ten Ein­nah­men, die der Steu­erpf­lich­tige aus einer Tätig­keit bezo­gen hat, ste­hen.

Die Bedeu­tung der Kon­junk­tion "soweit" ist jedoch nicht auf sol­che Fälle beschränkt. Lie­gen aus­sch­ließ­lich steu­er­f­reie Ein­nah­men vor und sind die damit unmit­tel­bar wirt­schaft­lich zusam­men­hän­gen­den Auf­wen­dun­gen höher, ermög­licht die Vor­schrift dar­über hin­aus eine Aus­le­gung, wonach die Aus­ga­ben nur bis zur Höhe der steu­er­f­reien Ein­nah­men vom Abzug aus­ge­sch­los­sen sind und der über­s­tei­gende Betrag steu­er­recht­lich zu berück­sich­ti­gen ist. Diese Aus­le­gung steht im Ein­klang mit dem Rechts­grund­satz, wonach bei steu­er­f­reien Ein­nah­men kein dop­pel­ter steu­er­li­cher Vor­teil durch den Abzug von unmit­tel­bar mit die­sen Ein­nah­men zusam­men­hän­gen­den Auf­wen­dun­gen erzielt wer­den soll. Die Anwend­bar­keit des § 3c EStG wird durch diese Zweck­be­stim­mung beg­renzt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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