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Stiftung von Todes wegen erst ab Satzungserstellung gemeinnützig

FG Münster 13.10.2017, 13 K 641/14 K

Eine Stiftung von Todes wegen ist nicht bereits ab dem Todeszeitpunkt des Stifters, sondern erst ab der Erstellung der Satzung als gemeinnützig anzuerkennen; die Körperschaftsteuerpflicht der Stiftung beginnt insoweit bereits mit dem Tod des Stifters.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist im Rah­men der Kör­per­schaft­steuer-Bescheide für 2005 und 2006, ob die kla­gende Stif­tung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Kör­per­schaft­steuer bef­reit ist.

Der Stif­ter der Klä­ge­rin hatte in sei­nem Tes­ta­ment ver­fügt, dass sein gesam­tes Ver­mö­gen einer Stif­tung für "ältere durch nicht selbst ver­schul­dete Armut bedrückte deut­sche Mit­bür­ger" zugu­te­kom­men sollte. Nach dem Tod des Stif­ters im Novem­ber 2004 wurde ein Nach­lasspf­le­ger bes­tellt. Anfang 2007 wurde die Sat­zung ers­tellt und die Klä­ge­rin als rechts­fähig aner­kannt. In den Streit­jah­ren 2005 und 2006 erzielte das Stif­tungs­ver­mö­gen u.a. Ver­mie­tungs­ein­nah­men und Zin­s­er­träge.

Das Finanz­amt unter­warf die Ein­künfte der Kör­per­schaft­steuer, da die Klä­ge­rin auf­grund nicht ord­nungs­ge­mä­ßer Buch­füh­rung nicht als gemein­nüt­zig aner­kannt wer­den könne. Die Klä­ge­rin war dem­ge­gen­über der Auf­fas­sung, dass sie erst ab der Aner­ken­nung ihrer Rechts­fähig­keit als Stif­tung steu­erpf­lich­tig sein könne.

Das FG wies die Klage ab. Die zwi­schen­zeit­lich beim BFH anhän­gige Revi­sion wird dort unter dem Az. V R 50/17 geführt.

Die Gründe:
Das Finanz­amt ist zu Recht davon aus­ge­gan­gen, dass die Klä­ge­rin zwar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 4 KStG unbe­schränkt kör­per­schaft­steu­erpf­lich­tig, sie aber nicht nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steu­er­be­f­reit ist.

Die Kör­per­schaft­steu­erpf­licht der Klä­ge­rin beginnt bereits mit dem Tod des Stif­ters. Zivil­recht­lich ist ihr bereits ab die­sem Zeit­punkt rück­wir­kend das Stif­tungs­ver­mö­gen gem. § 84 BGB zuzu­ord­nen. Diese Fik­tion ist auch für das Steu­er­recht maß­geb­lich. Die Klä­ge­rin ist in den Streit­jah­ren nicht als gemein­nüt­zig anzu­er­ken­nen. Nach dem Stif­tungs­zweck soll sie zwar mild­tä­tige Zwe­cke ver­fol­gen. Hier­für bedarf es jedoch einer Sat­zung, die den steu­er­be­güns­tig­ten Zweck der Kör­per­schaft fest­legt. Eine sol­che Sat­zung exis­tierte vor 2007 jedoch nicht.

Ob diese Sat­zung ab 2007 die Vor­aus­set­zun­gen für eine Gemein­nüt­zig­keit der Klä­ge­rin erfüllt, kann dahin­ste­hen, weil inso­weit eine steu­er­li­che Rück­wir­kung nicht in Betracht kommt. Eine sol­che Rück­wir­kung ergibt sich auch nicht aus § 84 BGB. Durch § 84 BGB wird nur das Ent­ste­hen der juris­ti­schen Per­son "Stif­tung" vor dem Tod des Stif­ters fin­giert und damit die Zuord­nung des Ver­mö­gens gere­gelt. Die Aus­deh­nung der Fik­tion des § 84 BGB auf die in § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG gere­gelte Steu­er­be­f­rei­ung kommt ohne eigen­stän­dige steu­er­recht­li­che Anord­nung der Rück­wir­kung jedoch nicht in Betracht.

Eine Aus­deh­nung der Fik­tion des § 84 BGB, d.h. ins­be­son­dere die Auf­fas­sung, dass es für das Vor­lie­gen der Steu­er­be­f­rei­ung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG aus­reicht, dass das Ver­mö­gen vor der Aner­ken­nung der Stif­tung von Todes wegen in Übe­r­ein­stim­mung mit den Gemein­nüt­zig­keits­vor­schrif­ten ver­wal­tet wird, würde die gesetz­li­chen Anfor­de­run­gen der §§ 59 ff. AO unter­lau­fen. Denn der Ver­weis in § 5 Abs. 1 Nr. 9 AO auf die Vor­schrif­ten der §§ 51 bis 68 AO stellt klar, dass ins­be­son­dere auch die for­mel­len Anfor­de­run­gen in den §§ 59 ff. AO in dem jewei­li­gen Ver­an­la­gungs­zei­traum vor­lie­gen müs­sen. Ist dies nicht der Fall, geht dies zu Las­ten der Stif­tung - hier der Klä­ge­rin -, der das Stif­tungs­ver­mö­gen ab dem Tod des Stif­ters zuzu­ord­nen ist.

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