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Steuerberatung

Steuerfreistellung nach § 8b Abs. 2 KStG bei umsatzabhängigen Kaufpreisforderungen

BFH v. 19.12.2018 - I R 71/16

Nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG bleiben bei der Ermittlung des Einkommens u.a. einer unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer Körperschaft oder Personenvereinigung, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG gehören, außer Ansatz. Die Rechtsprechung, nach der gewinn- oder umsatzabhängige Kaufpreisforderungen erst im Zeitpunkt ihrer Realisation zu einem Veräußerungsgewinn führen, gilt auch für Veräußerungsgewinne nach § 8b Abs. 2 KStG.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine GmbH aus dem Jahr 1998. Anteils­eig­ner sind neben einem wei­te­ren Gesell­schaf­ter die C-GmbH sowie die D-GmbH. In ihrer Bilanz 1998 akti­vierte die Klä­ge­rin eine Betei­li­gung an der A-GmbH. Im Jahr 1999 ver­äu­ßerte sie 75 % die­ser Anteile (ins­ge­s­amt hielt sie 75,2 % des Stamm­ka­pi­tals) an die B-GmbH. Diese erhielt außer­dem die allei­ni­gen Nut­zungs­rechte an den durch die A-GmbH ent­wi­ckel­ten Pro­duk­ten. Der Kauf­preis setzt sich aus einem sofort zahl­ba­ren fixen Betrag und einem "varia­b­len Kauf­preis" zusam­men. Letz­te­rer bemisst sich nach der Summe der unter Punkt 2 Nr. 4 des Kauf­ver­tra­ges detail­liert auf­ge­führ­ten Ein­zel­p­reise für jedes dort benannte Sys­tem. Hier­von war ein Betrag als Vor­aus­zah­lung sofort zahl­bar. Der varia­ble Kauf­preis rich­tete sich nach den tat­säch­lich ver­kauf­ten Sachen bis zum Jahr 2025 und wurde monat­lich von der B-GmbH abge­rech­net und gezahlt; zudem wurde er durch eine Garan­tie abge­si­chert.

Hin­sicht­lich der rest­li­chen Anteile an der A-GmbH i.H.v. 25  wurde eine Erwerbs- bzw. Ver­kauf­s­op­tion zu einem fes­ten Kauf­preis ver­ein­bart, die früh­es­tens zwei Jahre nach Wirk­sam­wer­den der ers­ten Anteils­ve­r­äu­ße­rung aus­ge­übt wer­den konnte. Nach Aus­übung der Option sollte zudem der varia­ble Kauf­preis nach Abzug der der Klä­ge­rin garan­tier­ten Min­dest­summe zwi­schen den Alt­ge­sell­schaf­tern auf­ge­teilt wer­den. Die Ver­kauf­s­op­tion wurde am 19.9.2002 aus­ge­übt. Die B-GmbH hielt danach alle Anteile an der A-GmbH. Die monat­li­chen varia­b­len Kauf­p­reis­ra­ten der Anteils­ve­r­äu­ße­rung aus dem Jahr 1999 wur­den zunächst als For­de­rungs­ein­gang ver­bucht und ansch­lie­ßend mit der Vor­aus­zah­lung ver­rech­net. Nach Über­zah­lung des garan­tier­ten varia­b­len Kauf­p­rei­ses (März 2003) wur­den die Zah­lun­gen der B-GmbH bei der Klä­ge­rin als Erlös erfasst.

Die Klä­ge­rin wies in ihrem Jah­res­ab­schluss für das Streit­jahr 2009 einen Jah­res­fehl­be­trag aus. In ihrer Gewinn- und Ver­lu­st­rech­nung waren dabei "Erträge varia­b­ler Kauf­p­rei­s­an­teil" A-GmbH ent­hal­ten, die nach der Kör­per­schaft­steue­r­er­klär­ung gem. § 8b KStG außer Ansatz blie­ben. Das Finanz­amt setzte die Kör­per­schaft­steuer und den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag 2009 auf jeweils 0 e fest. Aller­dings ging es davon aus, dass der von der Klä­ge­rin als steu­er­be­f­reit erklärte inlän­di­sche Gewinn als steu­erpf­lich­tig zu berück­sich­ti­gen sei, da es sich um Zah­lun­gen aus dem Anteils­ver­kauf des Jah­res 1999 han­dele, auf die § 8b KStG keine Anwen­dung finde.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Der BFH hat die Ent­schei­dung bestä­tigt.

Gründe:
Das FG hat zutref­fend ange­nom­men, dass die streit­ge­gen­ständ­li­chen Zah­lun­gen der B-GmbH nach § 8b Abs. 2 KStG bei der Ermitt­lung des Ein­kom­mens und infol­ge­des­sen auch des Gewer­be­er­trags der Klä­ge­rin außer Ansatz blei­ben.

Die Vor­aus­set­zun­gen des § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG waren im Streit­fall erfüllt. Die Klä­ge­rin hatte 75 % der Anteile an der A-GmbH im Jahr 1999 an die B-GmbH ver­äu­ßert und damit die Inha­ber­schaft an den Antei­len über­tra­gen. Die Moda­li­tä­ten der Zah­lungs­ve­r­ein­ba­rung (u.a. Bemes­sung eines varia­b­len Kauf­p­rei­ses bis zum Jahr 2025) und die dar­aus fol­gende zeit­lich gest­reckte Entrich­tung des ver­ein­bar­ten Kauf­p­rei­ses hat­ten dabei auf die Anteils­über­tra­gung zum Zeit­punkt des Kauf­ver­tra­ges im Jahr 1999 kei­nen Ein­fluss. Denn ein Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ent­steht im Zeit­punkt des Über­gangs der wirt­schaft­li­chen Inha­ber­stel­lung unab­hän­gig davon, ob der ver­ein­barte Kauf­preis sofort fäl­lig, in Raten zahl­bar oder lang­fris­tig gestun­det ist und wann der Ver­kauf­s­er­lös dem Ver­äu­ße­rer tat­säch­lich zuf­ließt.

Der hier­ge­gen sei­tens des Finanzam­tes erho­bene Ein­wand, der varia­ble Kauf­preis gehöre nicht zum Ver­äu­ße­rung­s­er­lös, kam nicht zum Tra­gen. Im vor­lie­gen­den Fall war zwar der Ver­kauf der Gesell­schaft­s­an­teile an der A-GmbH Gegen­stand der ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen, wobei sich der Kauf­preis aus einem fixen und einem varia­b­len Teil zusam­men­setzte. Die Schluss­fol­ge­rung der Finanz­be­hörde, dass der varia­ble Kauf­preis auf die eben­falls erfolgte Über­tra­gung von Nut­zungs­rech­ten ent­fal­len müsse, hatte das FG jedoch zu Recht nicht über­nom­men. Es konnte viel­mehr aus den fest­ge­s­tell­ten Ver­ein­ba­run­gen sowie deren tat­säch­li­chen Durch­füh­rung der Schluss gezo­gen wer­den, dass sich die fes­ten oder varia­b­len Teile des Kauf­p­rei­ses nicht auf einen Erwerb von Nut­zungs­rech­ten durch die B-GmbH bezie­hen. Ange­sichts des im Kauf­ver­trag klar benann­ten Gegen­stands des Ver­tra­ges (Ver­kauf von Antei­len an der A-GmbH) war die Schluss­fol­ge­rung der Vor­in­stanz, dass sich der ver­ein­barte Kauf­preis allein auf die­sen Ver­trags­ge­gen­stand bezieht, jeden­falls mög­lich.

Der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ent­steht zwar grund­sätz­lich im Ver­äu­ße­rungs­zeit­punkt, und zwar unab­hän­gig davon, ob der ver­ein­barte Kauf­preis sofort fäl­lig, in Raten zahl­bar oder lang­fris­tig gestun­det ist und wann der Ver­kauf­s­er­lös dem Ver­äu­ße­rer tat­säch­lich zuf­ließt. Der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ist damit regel­mä­ßig stich­tags­be­zo­gen auf den Ver­äu­ße­rungs­zeit­punkt zu ermit­teln. Für Fälle der gewinn- oder umsatz­ab­hän­gi­gen Kauf­p­reis­for­de­run­gen ist hin­ge­gen auf die Rea­li­sa­tion des Ver­äu­ße­rungs­ent­gelts abzu­s­tel­len, da der Ver­äu­ße­rer die Gewinne erst im Zufluss­zeit­punkt erzielt. Diese zu den Ver­äu­ße­rungs­ge­win­nen nach §§ 16, 17 EStG ergan­ge­nen Recht­sp­re­chungs­grund­sätze sind für Ver­äu­ße­rungs­ge­winne nach § 8b Abs. 2 Satz 1 und 2 KStG zu beach­ten. Hier führte dies dazu, dass die Zah­lun­gen zwar Teil des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns, aber im Zeit­punkt ihres Zuflus­ses gem. § 8b Abs. 2 KStG steu­er­lich außer Ansatz zu las­sen sind.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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