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Steuerberatung

Gewinnrealisierung bei Teilbetriebs-Abspaltung von Kapitalgesellschaft

BFH v. 28.5.2020 - IV R 17/17

Befinden sich bei einer Abspaltung i.S. des § 123 Abs. 2 Nr. 1 UmwG die Anteile an dem übertragenden Rechtsträger im notwendigen Sonderbetriebsvermögen II des Gesellschafters einer Personengesellschaft und werden diesem infolge der Abspaltung Anteile an dem übernehmenden Rechtsträger zugeteilt, bleiben diese Anteile bis zu ihrer Entnahme gleichfalls notwendiges Sonderbetriebsvermögen II dieses Gesellschafters. Zu einem Sondergewinn des Gesellschafters kann sowohl der "Anteilstausch" selbst als auch eine Entnahme der von dem übernehmenden Rechtsträger zugeteilten Anteile aus dem notwendigen Sonderbetriebsvermögen II führen.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine 2004 gegrün­dete GmbH & Co. KG. Gegen­stand ihres Unter­neh­mens ist der Erwerb, das Hal­ten und Ver­wal­ten von eige­nem Ver­mö­gen, ins­be­son­dere auch die Ver­mie­tung von eige­nem Grund­be­sitz sowie die Grün­dung von oder Betei­li­gung an Unter­neh­men. Per­sön­lich haf­tende Gesell­schaf­te­rin ist die X-GmbH ohne ver­mö­gens­mä­ß­ige Betei­li­gung. Ihr steht die aus­sch­ließ­li­che Geschäfts­füh­rung und Ver­t­re­tung der Klä­ge­rin zu. Als Kom­man­di­tis­ten sind die Ehe­leute A und B mit einer Haft­ein­lage von je 5.000 € zu je 50 % betei­ligt. Im jewei­li­gen Son­der­be­triebs­ver­mö­gen der Ehe­leute bei der Klä­ge­rin befin­den sich deren Anteile an der Y-AG. Die Ehe­leute sind zu je 50 % an der AG betei­ligt (Bilanz­wert jeweils 25.000 €).

Strei­tig war, ob die Abspal­tung eines Teil­be­triebs gem. § 123 Abs. 2 Nr. 1 UmwG von der AG, deren Anteile als Son­der­be­triebs­ver­mö­gen (SBV) der bei­den Kom­man­di­tis­ten der Klä­ge­rin (Ehe­leute), behan­delt wor­den waren, zu einer gewinn­wirk­sa­men Ent­nahme (§ 4 Abs. 1 Satz 2 EStG) aus dem SBV füh­ren. Die Klä­ge­rin war der Ansicht, der Abspal­tungs­vor­gang führe nicht zu einer Ent­nahme des B, denn eine Wert­ve­r­än­de­rung allein könne den Ent­nah­me­tat­be­stand des § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG nicht ver­wir­k­li­chen. Gegen­stand von Ent­nah­men könn­ten nur Wirt­schafts­gü­ter oder Nut­zun­gen und Leis­tun­gen sein.

das FG gab der Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH die Ent­schei­dung auf und wies die Sache zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:
Auf­grund der bis­he­ri­gen Fest­stel­lun­gen des FG konnte der Senat nicht beur­tei­len, ob die GmbH-Anteile von den Ehe­leu­ten statt als Pri­vat­ver­mö­gen wie schon die Anteile bei­der Anteils­eig­ner an der AG als deren not­wen­di­ges Son­der­be­triebs­ver­mö­gen II bei der Klä­ge­rin zu behan­deln sind.

Auch hatte das FG keine Fest­stel­lun­gen zum Vor­lie­gen einer Betriebs­auf­spal­tung getrof­fen. Dass die Klä­ge­rin (auch) im Streit­jahr gewerb­li­che Ein­künfte erzielt hatte, könnte sich auch aus einer gewerb­li­chen Prä­gung i.S.v. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG erge­ben. Da die Anteile an der AG vor und nach der streit­be­fan­ge­nen Abspal­tung unst­rei­tig als not­wen­di­ges Son­der­be­triebs­ver­mö­gen II der bei­den Gesell­schaf­ter der Steu­erpf­lich­ti­gen anzu­se­hen sind, spricht aller­dings dafür, dass zwi­schen der Steu­erpf­lich­ti­gen als Besitz­ge­sell­schaft und der AG als Betriebs­ge­sell­schaft eine Betriebs­auf­spal­tung bestan­den hat, weil die Steu­erpf­lich­tige der AG wesent­li­che Betriebs­grund­la­gen ver­pach­tet hat (sach­li­che Ver­f­lech­tung) und auch die Vor­aus­set­zun­gen einer per­so­nel­len Ver­f­lech­tung vor­lie­gen.

Im zwei­ten Rechts­gang muss das FG nun unter Beach­tung des Ver­bö­se­rungs­ver­bots prü­fen, inwie­weit es zu einer Gewinn­rea­li­sie­rung bereits durch einen "Tausch" der Anteile an der AG als über­tra­gen­der Rechts­trä­ger gegen Anteile an der GmbH als über­neh­men­der Rechts­trä­ger gekom­men ist.  Sollte keine Betriebs­auf­spal­tung zwi­schen der Steu­erpf­lich­ti­gen als Besitz und der GmbH als Betriebs­ge­sell­schaft vor­ge­le­gen haben, muss geprüft wer­den, zu wel­chem Wert die zuge­teil­ten GmbH-Anteile aus deren Son­der­be­triebs­ver­mö­gen II bei der Steu­erpf­lich­ti­gen ent­nom­men wor­den sind.

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