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Fotograf: Ermäßigter Steuersatz für gefertigte Bilder in Fotobuch

Schleswig-Holsteinisches FG 2.2.2018, 4 V 150/17

Die Leistungen eines Fotografen fallen auch dann nicht unter § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG i.V.m. Anlage 2 lfd. Nr. 49, wenn er die Bilder mittels Klemmlasche zu einem "Fotobuch" bindet. Dies gilt auch für Zeiträume vor dem 1.1.2017 - etwas anderes folgt weder aus dem BMF-Schreiben vom 20.4.2016 (BStBl. I 2016, 483), noch aus einem - teilweise - abweichenden Verwaltungshandeln.

Der Sach­ver­halt:
Die Antrag­s­tel­le­rin ist Foto­gra­fin. In den Streit­jah­ren 2010 und 2011 hat­ten die Ver­trag­s­part­ner der Antrag­s­tel­le­rin ihre Kun­den zu Fotos­hoo­tings in eine ihrer Filia­len ein­ge­la­den. Das Team der Antrag­s­tel­le­rin kam mit ent­sp­re­chen­der Aus­rüs­tung zu dazu; es fri­sierte, sch­minkte und foto­gra­fierte die Kun­den vor ver­schie­de­nen Kulis­sen und mit unter­schied­li­cher Beleuch­tung. Ansch­lie­ßend wur­den die Bil­der gemein­sam ange­schaut, und die Kun­den konn­ten sich Bil­der aus­su­chen, die sofort vor Ort aus­ge­druckt wur­den. Die Fotos wur­den sodann als Ein­zel­bild oder als "Foto­buch" (mit einer Klemm­la­sche ver­bun­dene, jeder­zeit her­aus­nehm­bare Bil­der) und/oder in Datei­form an die Kun­den gegen Ent­gelt über­ge­ben.

Die Tätig­keit der Antrag­s­tel­le­rin rich­tete sich dabei an die End­ver­brau­cher. Die Leis­tun­gen beschränk­ten sich nicht auf die Lie­fe­rung eines Gegen­stan­des, son­dern bein­hal­te­ten ver­schie­dene Ele­mente des Dienst­ver­tra­ges und des Rechts- bzw. Sach­kaufs, soweit Urhe­ber­rechte mit­über­tra­gen wur­den. Mit dem Finanz­amt stritt die Antrag­s­tel­le­rin darum, ob die von ihr in Summe erbrach­ten Leis­tungs­be­stand­teile als ein­heit­li­che sons­tige Leis­tung sui gene­ris (§ 3 Abs. 9 UStG) oder als eine Lie­fe­rung gem. § 3 Abs. 1 UStG dar­s­tell­ten. Letz­te­res hätte zu einem ermä­ß­ig­ten Steu­er­satz i.S.d. § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG geführt, wovon die Antrag­s­tel­le­rin aus­ging. Das Finanz­amt ver­an­lagte die Antrag­s­tel­le­rin in den Umsatz­steu­er­be­schei­den 2010 und 2011 den­noch nach dem Regel­steu­er­satz gem. § 12 Abs. 1 UStG.

Das FG wies den hier­ge­gen gerich­te­ten Antrag auf Aus­set­zung der Voll­zie­hung ab. Die Beschwerde wurde nicht zuge­las­sen.

Die Gründe:
Die Vor­aus­set­zun­gen für eine Besteue­rung mit dem ermä­ß­ig­ten Steu­er­satz lagen nicht mit hin­rei­chen­der Wahr­schein­lich­keit vor. Ins­be­son­dere erbrachte die Antrag­s­tel­le­rin bei sum­ma­ri­scher Prü­fung keine Leis­tun­gen i.S.d. § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG. Dies gilt auch für Zei­träume vor dem 1.1.2017 - etwas ande­res folgt weder aus dem BMF-Sch­rei­ben vom 20.4.2016 (BStBl. I 2016, 483), noch aus einem - teil­weise - abwei­chen­den Ver­wal­tungs­han­deln.

Die von der Antrag­s­tel­le­rin in Summe erbrach­ten Leis­tungs­be­stand­teile stell­ten sich viel­mehr als ein­heit­li­che sons­tige Leis­tung sui gene­ris und nicht als eine Lie­fe­rung dar. Gem. § 3 Abs. 1 UStG sind Lie­fe­run­gen eines Unter­neh­mers Leis­tun­gen, durch die er den Abneh­mer befähigt, im eige­nen Namen über den Gegen­stand zu ver­fü­gen (Ver­schaf­fung der Ver­fü­g­ungs­macht). Sons­tige Leis­tun­gen bzw. Dienst­leis­tun­gen dage­gen sind gem. § 3 Abs. 9 S. 1 UStG Leis­tun­gen, die keine Lie­fe­run­gen sind. Für die Frage, unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen eine Mehr­zahl ein­zel­ner Leis­tungs­be­stand­teile aus umsatz­steu­er­recht­li­cher Sicht als eine Gesamt­leis­tung zu behan­deln ist, gel­ten fol­gende Grund­sätze:

Jeder Umsatz ist in der Regel als eine eigene, selbst­stän­dige Leis­tung zu betrach­ten; aller­dings darf eine wirt­schaft­lich ein­heit­li­che Leis­tung im Inter­esse eines funk­tio­nie­ren­den Mehr­wert­steu­er­sys­tems nicht künst­lich auf­ge­spal­ten wer­den. Des­halb ist das Wesen des frag­li­chen Umsat­zes zu ermit­teln, um fest­zu­s­tel­len, ob der Steu­erpf­lich­tige dem Ver­brau­cher meh­rere selbst­stän­dige Leis­tun­gen oder eine ein­heit­li­che Leis­tung erbringt. Dabei ist auf die Sicht des Durch­schnitts­ver­brau­chers abzu­s­tel­len.

Eine ein­heit­li­che Leis­tung liegt danach ins­be­son­dere dann vor, wenn ein oder meh­rere Teile die Haupt­leis­tung und ein oder meh­rere andere Teile dage­gen Neben­leis­tun­gen sind, die das steu­er­li­che Schick­sal der Haupt­leis­tung tei­len. Eine Leis­tung ist als Neben­leis­tung zu einer Haupt­leis­tung anzu­se­hen, wenn sie für den Leis­tungs­emp­fän­ger kei­nen eige­nen Hauptz­weck erfüllt, son­dern das Mit­tel dar­s­tellt, um die Haupt­leis­tung des Leis­ten­den unter opti­ma­len Bedin­gun­gen in Anspruch zu neh­men. Das Glei­che gilt, wenn der Steu­erpf­lich­tige für den Ver­brau­cher zwei oder meh­rere Hand­lun­gen vor­nimmt oder Ele­mente lie­fert, die so eng mit­ein­an­der ver­bun­den sind, dass sie objek­tiv eine ein­zige unt­renn­bare wirt­schaft­li­che Leis­tung bil­den, deren Auf­spal­tung wir­k­lich­keits­f­remd wäre. Diese Grund­sätze gel­ten auch im Ver­hält­nis zwi­schen Lie­fe­run­gen und sons­ti­gen Leis­tun­gen/Dienst­leis­tun­gen.

Infol­ge­des­sen hat die Antrag­s­tel­le­rin gegen­über ihren Kun­den meh­rere Hand­lun­gen vor­ge­nom­men und Leis­tungs­e­le­mente erbracht, die umsatz­steu­er­lich als eine ein­zige unt­renn­bare wirt­schaft­li­che Leis­tung i.S.d. § 3 Abs. 9 S. 1 UStG anzu­se­hen sind. Der Schwer­punkt die­ser ein­heit­li­chen Leis­tung lag dabei nicht in der Lie­fe­rung einer Sache (eines Foto­buchs). Viel­mehr stellte das ein­heit­li­che Leis­tungs­bün­del eine Leis­tung eige­ner Art dar, in wel­cher die unter­schied­li­chen Ele­mente als unselb­stän­dige Bestand­teile auf­gin­gen und deren prä­gen­der Cha­rak­ter darin bestand, für den Kun­den unter Zuhil­fe­nahme eines mobi­len Foto­stu­dios Bil­der zu ers­tel­len, ihm eines oder meh­rere die­ser Bil­der zu ver­schaf­fen und dadurch die pri­vate Nut­zung zu ermög­li­chen.

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