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Besteuerungsrecht bei Zahlung einer Einmalzahlung

BFH 11.4.2018, I R 5/16

Deutschland steht das Besteuerungsrecht hinsichtlich der Zahlung eines sog. signing bonus - eine bei Abschluss des Arbeitsvertrags fällige Einmalzahlung, die dem im Ausland ansässigen Arbeitnehmer für eine künftig in Deutschland auszuübende Tätigkeit vorab gewährt wurde - nach Art. 15 Abs. 1 S. 2 DBA-Schweiz 1971/2010 zu.

Der Sach­ver­halt:

Die Betei­lig­ten strei­ten dar­über, ob eine im Zusam­men­hang mit der Begrün­dung eines Arbeits­ver­hält­nis­ses mit einem aus­län­di­schen Wis­sen­schaft­ler gewährte Ein­mal­zah­lung nach dem DBA-Abkom­men zwi­schen Deut­sch­land und der Schweiz der inlän­di­schen Besteue­rung unter­liegt und der Arbeit­ge­ber infol­ge­des­sen kei­nen Anspruch auf Ertei­lung einer Frei­stel­lungs­be­schei­ni­gung gem. § 39b Abs. 6 EStG a.F. hat.

Der Klä­ger, ein ein­ge­tra­ge­ner Ver­ein, ist eine gemein­nüt­zige For­schung­s­ein­rich­tung, deren Finan­zie­rung ganz über­wie­gend aus Zuschüs­sen von Bund und Län­dern erfolgt. Er unter­hält For­schungs­in­sti­tute, die von in- und aus­län­di­schen Wis­sen­schaft­lern gelei­tet wer­den. Deren Bezah­lung ori­en­tiert sich an der beam­ten­recht­li­chen Besol­dung eines Hoch­schul­leh­rers. Der Klä­ger sch­loss am 15.12.2011 mit dem bis Ende Sep­tem­ber 2012 in der Schweiz wohn­haf­ten Wis­sen­schaft­ler X einen Arbeits­ver­trag, nach dem die­ser ab 1.1.2012 bis 30.9.2012 zunächst nebenamt­lich als wis­sen­schaft­li­ches Mit­g­lied des Klä­gers und ab 1.10.2012 hauptamt­lich als Direk­tor am H-Insti­tut tätig wer­den sollte. In der Zeit der nebenamt­li­chen Beschäf­ti­gung sollte X mtl. 1.500 € erhal­ten. Der Arbeits­ver­trag wurde in der Fol­ge­zeit voll­zo­gen.

Bereits am 21.11.2011 hatte der Klä­ger X über das Ver­trag­s­an­ge­bot mit dem Hin­weis auf eine Ein­mal­zah­lung i.H.v. 200.000 € infor­miert. Die von einer öff­ent­li­chen gemein­nüt­zi­gen Stif­tung des bür­ger­li­chen Rechts zu gewäh­rende Ein­mal­zah­lung sollte dem Wis­sen­schaft­ler die Ent­schei­dung erleich­tern, das Stel­len­an­ge­bot eines hauptamt­li­chen Direk­tors anzu­neh­men und seine bis­he­rige Stelle auf­zu­ge­ben. Dane­ben sollte es den For­scher für einige Jahre an den Klä­ger bin­den; der Betrag war des­halb zurück­zu­zah­len, wenn X vor Ablauf von fünf Jah­ren ab vol­ler Auf­nahme sei­ner Tätig­keit am H-Insti­tut aus dem Dienst aus­schei­det.

Im Mai 2012 stellte der Klä­ger beim Finanz­amt den Antrag, ihm auf­grund des DBA-Schweiz eine Beschei­ni­gung über die Frei­stel­lung der Ein­mal­zah­lung vom Lohn­steu­er­ab­zug zu ertei­len. Die­sen Antrag lehnte das Finanz­amt ab. Ein Teil­be­trag von 110.000 € wurde im Juni 2012 vom Klä­ger an X aus­ge­zahlt. In der Lohn­steu­er­an­mel­dung für die­sen Monat wurde die Zah­lung nicht als lohn­steu­erpf­lich­ti­ger Vor­gang erfasst.

Das FG gab der Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:

Die Wei­ge­rung des Finanzamts, dem Steu­erpf­lich­ti­gen eine Frei­stel­lungs­be­schei­ni­gung zu ertei­len, war recht­mä­ßig. Die strei­tige Ein­mal­zah­lung gehörte zu den Ein­künf­ten des X aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit i.S.d. § 19 EStG und Deut­sch­land hatte gem. Art. 15 Abs. 1 S. 2 DBA-Schweiz 1971/2010 das Recht, diese Ein­künfte zu besteu­ern.

Zum Arbeits­lohn gehö­ren auch Ein­nah­men im Hin­blick auf ein künf­ti­ges Dienst­ver­hält­nis, z.B. auch vor Arbeits­ver­trags­schluss geleis­tete Hand­gel­der und Antritts­prä­mien. Da es genügt, dass sich die Leis­tung des Arbeit­ge­bers im wei­tes­ten Sinne als Gegen­leis­tung für das Zur­ver­fü­g­ung­s­tel­len der indi­vi­du­el­len Arbeits­kraft des Arbeit­neh­mers dar­s­tellt, besteht kein Zwei­fel am Arbeits­lohn­cha­rak­ter der Ein­mal­zah­lung. Für das Besteue­rungs­recht Deut­sch­lands kommt es nach Art. 15 Abs. 1 S. 1 Halbs. 2, S. 2 DBA-Schweiz 1971/2010 dar­auf an, dass die Arbeit im ande­ren als dem Ansäs­sig­keits­staat aus­ge­übt wird. Wird die Arbeit dort aus­ge­übt, so kön­nen die dafür bezo­ge­nen Ver­gü­tun­gen im ande­ren Staat besteu­ert wer­den. Im Streit­fall hat X die Ein­mal­zah­lung für ("dafür") eine in Deut­sch­land aus­ge­übte Tätig­keit bezo­gen, sodass Deut­sch­land das Besteue­rungs­recht zusteht.

Das zeit­li­che Aus­ein­an­der­fal­len von Zah­lung und Aus­übung der Tätig­keit als Direk­tor eines For­schungs­in­sti­tuts des Klä­gers ist hier­bei unschäd­lich. Denn dem Abkom­mens­wort­laut ist nicht zu ent­neh­men, dass Ver­gü­tun­gen, die im Hin­blick auf ein zukünf­ti­ges Arbeits­ver­hält­nis oder eine künf­tige Arbeits­aus­übung gezahlt wer­den, vom Anwen­dungs­be­reich des Art. 15 Abs. 1 S. 2 DBA-Schweiz 1971/2010 im Beson­de­ren oder von Art. 15 DBA-Schweiz 1971/2010 im All­ge­mei­nen aus­ge­nom­men sein sol­len. Eine vorab gewährte Ver­gü­tung kann nicht anders behan­delt wer­den als nach­träg­lich aus­ge­zahl­ter Arbeits­lohn, der dem Besteue­rungs­recht des frühe­ren Tätig­keits­staats unter­liegt. Die Ver­tei­lung der Besteue­rungs­rechte ist dem­nach unab­hän­gig vom Zeit­punkt der Zah­lung der Ver­gü­tung vor­zu­neh­men.

Die Ein­mal­zah­lung an X gehörte i.S.v. Art. 15 Abs. 1 S. 2 DBA-Schweiz 1971/2010 zu den "dafür" (d.h. "für" die Arbeit) bezo­ge­nen Ver­gü­tun­gen. Sie wurde nicht ledig­lich aus Anlass der Begrün­dung eines Arbeits­ver­hält­nis­ses, son­dern für die kon­k­rete Tätig­keit von X als Direk­tor eines For­schungs­in­sti­tuts gewährt. Ein sol­cher Bezug zwi­schen der Ver­gü­tung und einer kon­k­re­ten Tätig­keit setzt kein nach Arbeits­stun­den oder Arbeits­mo­na­ten bemes­se­nes Gehalt vor­aus. Für eine der­ar­tige Ein­schrän­kung fin­det sich im Abkom­mens­wort­laut kein Anhalt.

Vor­lie­gend wurde die Ein­mal­zah­lung auch nicht ledig­lich für das Unter­sch­rei­ben des Arbeits­ver­trags gewährt, son­dern, für die min­des­tens fünf­jäh­rige Auf­rech­t­er­hal­tung des Arbeits­ver­hält­nis­ses. Eine min­des­tens fünf­jäh­rige Auf­rech­t­er­hal­tung des Arbeits­ver­hält­nis­ses bedeu­tet nichts ande­res als ein fünf­jäh­ri­ges Tätig­sein (Arbeits­aus­übung) als Direk­tor eines bestimm­ten For­schungs­in­sti­tuts mit bestimm­ter Auf­ga­ben­be­sch­rei­bung. Wenn die Ein­mal­zah­lung aber (auch) dafür gewährt wurde, dann ging es den Betei­lig­ten um ein zusätz­li­ches, vor­aus­ge­zahl­tes Arbeits­ent­gelt für eine kon­k­rete Arbeit­neh­mer­tä­tig­keit in Deut­sch­land und nicht ledig­lich um eine Moti­va­ti­ons­zah­lung, um X die posi­tive Ent­schei­dung für die Annahme des Arbeit­s­an­ge­bots zu erleich­tern.

Link­hin­weis:

  • Die Voll­texte der Ent­schei­dun­gen sind auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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