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Steuerberatung

Aufforderung zur Abgabe einer Steuererklärung

BFH 4.10.2017, VI R 53/15

For­dert die Fi­nanz­behörde den Steu­er­pflich­ti­gen zur Ab­gabe ei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklärung auf, so ist er gem. § 149 Abs. 1 S. 2 AO hierzu ge­setz­lich ver­pflich­tet mit der Folge, dass sich der Be­ginn der Fest­set­zungs­frist nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO rich­tet.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger reichte mit Schrei­ben vom 29.12.2011 beim Fi­nanz­amt seine Ein­kom­men­steu­er­erklärung für das Jahr 2006 ein (ein­ge­gan­gen am 30.12.2011). Ne­ben Einkünf­ten aus nicht­selbständi­ger Ar­beit erklärte er Einkünfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung mit einem Wer­bungs­kos­tenüber­schuss von mehr als 5.000 €. Ein vom 20.9.2007 da­tie­ren­des Schrei­ben des Fi­nanz­amts hat u.a. den fol­gen­den Wort­laut: "Nach dem Stand vom 10.9.2007 ist die fol­gende Steu­er­erklärung hier bis­her nicht ein­ge­gan­gen: Ein­kom­men­steuer 2006. Ich bitte, die Steu­er­erklärung spätes­tens bis 22.10.2007 ab­zu­ge­ben. Falls Sie der Auf­fas­sung sind, zur Ab­gabe ei­ner Steu­er­erklärung nicht ver­pflich­tet zu sein, wäre ich Ih­nen dank­bar, wenn Sie die­ses Schrei­ben mit einem kurzen Hin­weis auf der Rück­seite an das Fi­nanz­amt zurück­sen­den würden. Vor­sorg­lich weise ich dar­auf hin, dass das Fi­nanz­amt be­rech­tigt ist, wei­tere Maßnah­men (z.B. Zwangs­geld, Schätzung) zu er­grei­fen, wenn ihm die Steu­er­erklärung nicht bis zum oben ge­nann­ten Ter­min vor­liegt. Mit freund­li­chen Grüßen, Ihr Fi­nanz­amt".

Das Fi­nanz­amt lehnte die Be­ar­bei­tung der Ein­kom­men­steu­er­erklärung ab, weil be­reits Fest­set­zungs­verjährung ein­ge­tre­ten sei. Es han­dele sich um eine An­trags­ver­an­la­gung, da kei­ner der Tat­bestände des § 46 Abs. 2 EStG erfüllt sei.

Das FG wies die Klage ab. Auf die Re­vi­sion des Kläger hob der BFH das Ur­teil auf und ver­wies die Sa­che zur er­neu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hat es zu Un­recht ab­ge­lehnt, den Kläger zur Ein­kom­men­steuer 2006 zu ver­an­la­gen.

Die Fest­set­zungs­frist für die Ein­kom­men­steuer beträgt nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO vier Jahre. Sie be­ginnt grundsätz­lich mit Ab­lauf des Ka­len­der­jah­res, in dem die Steuer ent­stan­den ist (§ 170 Abs. 1 AO). Nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO be­ginnt die Fest­set­zungs­frist, wenn eine Steu­er­erklärung oder eine Steu­er­an­mel­dung ein­zu­rei­chen oder eine An­zeige zu er­stat­ten ist, mit Ab­lauf des Ka­len­der­jah­res, in dem die Steu­er­erklärung, Steu­er­an­mel­dung oder die An­zeige ein­ge­reicht wird, spätes­tens je­doch mit Ab­lauf des drit­ten Ka­len­der­jah­res, das auf das Ent­ste­hen der Steuer folgt. Eine ge­setz­li­che Ver­pflich­tung zur Ab­gabe ei­ner Steu­er­erklärung wird auch dann begründet, wenn das Fi­nanz­amt den Steu­er­pflich­ti­gen nach § 149 Abs. 1 S. 2 AO auf­for­dert, eine Steu­er­erklärung ab­zu­ge­ben. Die Rechts­lage be­stimmt sich in sol­chen Fällen nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO.

Aber auch eine ge­set­zes­kon­kre­ti­sie­rende Auf­for­de­rung zur Ein­rei­chung von Un­ter­la­gen stellt einen Ver­wal­tungs­akt dar. Denn das für die Un­ter­schei­dung zwi­schen einem Ver­wal­tungs­akt und ei­ner bloßen Vor­be­rei­tungs­hand­lung maßgeb­li­che Kri­te­rium ist im Steu­er­recht die Er­zwing­bar­keit ei­ner Maßnahme nach den Vor­schrif­ten der §§ 328 ff. AO. Die ab­strakte Pflicht zur Ab­gabe von Steu­er­erklärun­gen kann nicht be­reits als sol­che mit Zwangs­mit­teln durch­ge­setzt wer­den; sie be­darf viel­mehr ei­ner Kon­kre­ti­sie­rung und In­di­vi­dua­li­sie­rung durch einen Ver­wal­tungs­akt, der erst die Grund­lage für den Ein­satz von Zwangs­mit­teln dar­stel­len kann. Wird der Steu­er­pflich­tige - wie hier - un­ter Set­zung ei­nes Ter­mins un­miss­verständ­lich auf­ge­for­dert, die Steu­er­erklärung für einen Ver­an­la­gungs­zeit­raum ein­zu­rei­chen, weil sie dem Fi­nanz­amt bis­her nicht vor­liegt, gibt die Behörde zu er­ken­nen, dass sie sich für be­rech­tigt hält, die Ab­gabe der an­ge­for­der­ten Steu­er­erklärung mit den Mit­teln des Ver­wal­tungs­zwangs durch­zu­set­zen.

Dem steht auch ein Hin­weis des Fi­nanz­amts nicht ent­ge­gen, wo­nach der Steu­er­pflich­tige das Schrei­ben mit einem ent­spre­chen­den Ver­merk zurück­sen­den solle, falls er die Auf­fas­sung ver­trete, er sei zur Ab­gabe ei­ner Steu­er­erklärung nicht ver­pflich­tet. Denn hier­durch wird die Ab­gabe der Ein­kom­men­steu­er­erklärung nicht in das Be­lie­ben des Steu­er­pflich­ti­gen ge­stellt, son­dern nur in Aus­sicht ge­stellt, die Auf­for­de­rung zur Ab­gabe der Erklärung zu wi­der­ru­fen oder zurück­zu­neh­men, wenn der Steu­er­pflich­tige hin­rei­chende Gründe be­nennt, dass ihn keine dies­bezügli­che Pflicht trifft. Auch kann aus dem Feh­len ei­ner Begründung bzw. ei­ner Rechts­be­helfs­be­leh­rung nicht ge­schlos­sen wer­den, dass keine Auf­for­de­rung zur Ab­gabe ei­ner Steu­er­erklärung i.S.d. § 149 Abs. 1 S. 2 AO vor­liegt. Da der Kläger dem­nach für das Streit­jahr 2006 zur Ab­gabe ei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklärung ver­pflich­tet war, war die vierjährige Verjährungs­frist in­folge der An­lauf­hem­mung nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 i.V.m. § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO bei Ein­rei­chung der Steu­er­erklärung im De­zem­ber 2011 noch nicht ab­ge­lau­fen.

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