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Steuerberatung

§ 8c KStG: Aussetzung der Vollziehung wegen verfassungsrechtlicher Zweifel

FG Hamburg 11.4.2018, 2 V 20/18

Der Se­nat hat dem BVerfG die Frage vor­ge­legt, ob § 8c S. 2 KStG in der Fas­sung des Un­ter­neh­men­steu­er­re­form­ge­set­zes 2008 (jetzt § 8c Abs. 1 S. 2 KStG) ver­fas­sungs­wid­rig ist und gleich­zei­tig den vorläufi­gen Rechts­schutz gewährt. Er wi­der­spricht da­mit der ge­genwärti­gen Ver­wal­tungs­pra­xis, wo­nach für eine Aus­set­zung der Voll­zie­hung von Steu­er­be­schei­den, die auf Ba­sis des § 8c S. 2 (§ 8c Abs. 1 S. 2) KStG er­gan­gen sind, kein Grund be­steht.

Der Sach­ver­halt:
Die An­trag­stel­le­rin ist eine Kom­man­dit­ge­sell­schaft. An ihr Ende 2012 als al­lei­nige - am Ge­winn und Ver­lust nicht be­tei­ligte - Kom­ple­mentärin die A-GmbH so­wie als Kom­man­di­tis­tin­nen die B-UG (haf­tungs­be­schränkt) zu 10 % und die C-GmbH zu 90 % be­tei­ligt. Al­lei­nige Ge­sell­schaf­te­rin der C-GmbH war die D-GmbH. De­ren Ge­sell­schaf­ter wa­ren 2012 zunächst E mit 98 % und F mit 2 %. Im April 2013 über­trug E An­teile auf F; da­mit wa­ren beide Ge­sell­schaf­ter mit 50 % be­tei­ligt. Im No­vem­ber 2013 über­trug E auch sei­nen ver­blie­be­nen An­teil auf F, der da­mit Al­lein­ge­sell­schaf­ter der D-GmbH wurde.

Für die Kom­man­di­tis­tin C-GmbH war mit Be­scheid über die ge­son­derte Fest­stel­lung nach § 15a Abs. 4 EStG zum Schluss des Wirt­schafts­jah­res 2012 ein ver­re­chen­ba­rer Ver­lust fest­ge­stellt wor­den. Im Rah­men ih­rer Fest­stel­lungs­erklärung für das Streit­jahr 2013 be­trach­tete die An­trag­stel­le­rin die für die C-GmbH für 2012 fest­ge­stell­ten ver­re­chen­ba­ren Ver­luste und die im Streit­jahr ent­stan­de­nen Ver­lust­an­teile als nach § 8c KStG un­ter­ge­gan­gen. Dem folgte das Fi­nanz­amt mit Be­scheid für 2013 über die ge­son­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Be­steue­rungs­grund­la­gen und des ver­re­chen­ba­ren Ver­lus­tes nach § 15a Abs. 4 EStG auch im Hin­blick auf das BMF-Schrei­ben vom 4.7.2008 (BStBl I 2008, 736). Dem Be­scheid war als An­lage eine von der An­trag­stel­le­rin ein­ge­reichte An­lage zur ge­son­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung für 2013 bei­gefügt, aus der sich der ver­re­chen­bare Ver­lust nach § 15a Abs. 4 EStG für die C-GmbH mit nun­mehr 0 € er­gab.

Hier­ge­gen wandte sich die An­trag­stel­le­rin. Sie war der An­sicht, dass es zwei­fel­haft sei, ob § 15a-Ver­luste ei­ner Ka­pi­tal­ge­sell­schaft auf der Ebene der Toch­ter­per­so­nen­ge­sell­schaft über­haupt von § 8c KStG er­fasst wer­den könn­ten. Das FG hat die Aus­set­zung der Voll­zie­hung gewährt und dem BVerfG die Frage zur Ent­schei­dung vor­ge­legt, ob § 8c S. 2 KStG in der Fas­sung des Un­ter­neh­men­steu­er­re­form­ge­set­zes 2008 (jetzt § 8c Abs. 1 S. 2 KStG) ver­fas­sungs­wid­rig ist. Nach § 8c S. 2 KStG a.F. entfällt der Ver­lust­vor­trag ei­ner Ka­pi­tal­ge­sell­schaft vollständig, wenn in­ner­halb von fünf Jah­ren mehr als 50 % der An­teile an der Ge­sell­schaft über­tra­gen wer­den.

Die Gründe:
Im Streit­fall be­ste­hen ernst­hafte Zwei­fel an der Rechtmäßig­keit des an­ge­grif­fe­nen Be­scheids. Rechts­schutz im Wege der Aus­set­zung der Voll­zie­hung kann nach ständi­ger Recht­spre­chung auch bei ernst­li­chen ver­fas­sungs­recht­li­chen Be­den­ken ge­gen eine dem an­ge­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akt zu­grunde lie­gende Rechts­norm gewährt wer­den. Da­mit wi­der­spricht der Se­nat der ge­genwärti­gen Ver­wal­tungs­pra­xis (BMF-Schrei­ben vom 15.1.2018, BStBl I 2018, 2, dort un­ter V. i.V.m. Ab­schnitt B der An­lage), wo­nach für eine Aus­set­zung der Voll­zie­hung von Steu­er­be­schei­den, die auf Ba­sis des § 8c S. 2 (§ 8c Abs. 1 S. 2) KStG er­gan­gen sind, kein Grund be­steht.

Auch wenn ein Ge­richt von der Ver­fas­sungs­wid­rig­keit ei­ner Norm über­zeugt ist und des­halb das BVerfG an­ruft, ist zwar nicht au­to­ma­ti­sch auch die Voll­zie­hung des an­ge­foch­te­nen Be­schei­des aus­zu­set­zen. Denn bis zur endgülti­gen Ent­schei­dung ist of­fen, ob das BVerfG die Norm, de­rent­we­gen es an­ge­ru­fen wird, tatsäch­lich für nich­tig erklärt, und wenn ja, mit wel­chen Fol­gen, le­dig­lich mit Wir­kung für die Zu­kunft oder aber rück­wir­kend. Weil ein for­mell ver­fas­sungs­gemäß zu­stande ge­kom­me­nes Ge­setz zunächst grundsätz­lich wei­ter­hin an­zu­wen­den ist, muss die In­ter­es­sen­lage des Steu­er­pflich­ti­gen an der Gewährung vorläufi­gen Rechts­schut­zes ge­gen das öff­ent­li­che, vor­nehm­lich haus­hal­te­ri­sche In­ter­esse ab­ge­wo­gen wer­den.

Der Se­nat hat dem In­ter­esse des Steu­er­pflich­ti­gen an der Gewährung vorläufi­gen Rechts­schut­zes hier den Vor­rang ein­geräumt. Im Rah­men der für die Aus­set­zungs­ent­schei­dung maßgeb­li­chen "sum­ma­ri­schen Prüfung" ist eher zu er­war­ten, dass § 8c Abs. 1 S. 2 KStG nicht nur für die Zu­kunft, son­dern auch rück­wir­kend für nich­tig erklärt wird. Es liegt in­so­weit nicht an­ders als be­zo­gen auf die Vor­schrift des § 8c S. 1 (bzw. Abs. 1 S. 1) KStG, die bei An­teilsüber­tra­gun­gen von mehr als 25% einen quo­ta­len Ver­lust­un­ter­gang an­ord­net.

Das BVerfG hat durch Be­schluss vom 29.3.2017 (2 BvL 6/11) ent­schie­den, dass diese Rechts­folge mit dem GG un­ver­ein­bar ist und dass die fest­ge­stellte Un­ver­ein­bar­keit vor­be­halt­lich ei­ner ge­setz­li­chen Nach­bes­se­rung bis spätes­tens zum 31.11.2018 rück­wir­kend ein­tritt. Das Fis­kal­in­ter­esse, das der Ge­setz­ge­ber sei­ner­zeit bei Einführung von § 8c KStG mit ei­ner jähr­li­chen Haus­halts­wir­kung von 1,45 Mrd. € an­ge­ge­ben hatte, ändert in An­be­tracht des­sen an der Rück­wir­kung nichts.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text des Ur­teils ist erhält­lich auf dem Jus­tiz­por­tal Ham­burg.
  • Um di­rekt zu dem Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier (pdf).
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