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Zur Übertragung einer Versorgungszusage auf einen Pensionsfonds

FG Köln 27.9.2018, 6 K 814/16

Der Gesetzgeber hat mit § 40b Abs. 4 EStG eine Pflichtsteuerschuld des Arbeitgebers für Sonderzahlungen an einen Pensionsfonds i.S.d. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 S. 2 EStG eingeführt. Sonderzahlungen i.S.d. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 S. 2 EStG liegen nach dem insoweit eindeutigen Wortlaut der Norm nur vor, wenn sie neben laufenden Zahlungen an einen Pensionsfonds geleistet werden.

Der Sach­ver­halt:

Der Klä­ger war Gesell­schaf­ter und Geschäfts­füh­rer der A-GmbH, die ihm im Jahr 1993 eine Pen­si­ons­zu­sage erteilt hatte. Im April 2010 wurde die A-GmbH an die B-GmbH ver­äu­ßert. Gleich­zei­tig wurde die Tätig­keit des Klä­gers als Geschäfts­füh­rer been­det. Anläss­lich die­ser Ver­äu­ße­rung und der damit ver­bun­de­nen Been­di­gung der Geschäfts­füh­r­er­stel­lung des damals 54‑­jäh­ri­gen Klä­gers wurde die dem Klä­ger gegen­über ein­ge­gan­gene Pen­si­ons­verpf­lich­tung auf einen Pen­si­ons­fonds, die C-Pen­si­ons­fonds AG, über­tra­gen.

Als Gegen­leis­tung trat die A-GmbH ihre Ansprüche aus einer zur Deckung der Pen­si­ons­zu­sage des Klä­gers abge­sch­los­se­nen Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung i.H.v. 257.644 € an den Pen­si­ons­fonds ab. Der Klä­ger zahlte an den Pen­si­ons­fonds aus eige­nen Mit­teln einen Ein­mal­be­trag i.H.v. 167.695 €, um die Ver­sor­gungs­an­wart­schaft bis zum Ein­tritt sei­ner Ver­sor­gungs­be­rech­ti­gung bei­trags­f­rei zu stel­len. Die A-GmbH löste in ihrer Buch­füh­rung die für die Pen­si­ons­verpf­lich­tung des Klä­gers gebil­dete Rück­stel­lung i.H.v. 233.680 € auf. Dem­ge­mäß ergab sich bei ihr ein Auf­wand i.H.v. 23.964 € (Ansprüche aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung 257.644 € abzüg­lich Pen­si­ons­rück­stel­lung 233.680 €). Einen Antrag auf Ver­tei­lung die­ses Auf­wands gem. § 4e Abs. 3 EStG auf zehn Jahre stellte die A-GmbH nicht.

Nach­dem das Finanz­amt durch eine Kon­troll­mit­tei­lung des Finanzamts für Groß- und Kon­zern­be­triebs­prü­fung von dem Sach­ver­halt Kennt­nis erlangt hatte, änderte es den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2010 der Klä­ger und rech­nete dem steu­erpf­lich­ti­gen Arbeits­lohn des Klä­gers einen Betrag i.H.d. bei der A-GmbH gebil­de­ten Rück­stel­lung von 233.680 € zu. Der Klä­ger ver­t­rat die Ansicht, es liege schon kein Arbeits­lohn vor. Und für den Fall, dass gleich­wohl Arbeits­lohn anzu­neh­men sei, sei die­ser gem. § 3 Nr. 66 EStG steu­er­f­rei.

Das FG wies die Klage ab. Aller­dings wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Sache die Revi­sion zuge­las­sen.

Die Gründe:

Das Finanz­amt hat zutref­fend im Zeit­punkt der Über­tra­gung der dem Klä­ger von der A-GmbH erteil­ten Ver­sor­gungs­zu­sage auf die C-Pen­si­ons­fonds AG steu­erpf­lich­ti­gen Arbeits­lohn des Klä­gers i.S.d. § 19 EStG ange­nom­men.

Der Klä­ger hat zwar - wor­auf er zu Recht hin­wies - sowohl vor der Über­tra­gung der Direkt­zu­sage als auch nach der Über­tra­gung ledig­lich eine Anwart­schaft auf eine Alters­ver­sor­gung. Gleich­wohl ist aber Arbeits­lohn gege­ben. Denn bei wirt­schaft­li­cher Betrach­tung stellt sich der Vor­gang so dar, als hätte die A-GmbH dem Klä­ger Mit­tel zur Ver­fü­gung ges­tellt, die der Klä­ger dann auf­ge­wandt hat, um von einem frem­den Drit­ten, näm­lich der C-Pen­si­ons­fonds AG, eine Pen­si­ons­zu­sage zu erhal­ten, mit der er unab­hän­gig von der wirt­schaft­li­chen Ent­wick­lung der A-GmbH ist.

Arbeits­lohn ist ins­be­son­dere des­halb anzu­neh­men, weil der Klä­ger gegen den Pen­si­ons­fonds wie sich sowohl aus den ver­trag­li­chen Rege­lun­gen als auch aus der gesetz­li­chen Rege­lung in § 236 Abs. 1 Nr. 3 VAG ergibt, einen eige­nen Anspruch auf die Leis­tun­gen hat. Die A-GmbH hat dem Klä­ger nicht nur Ver­sor­gungs­leis­tun­gen ver­spro­chen, son­dern ihr Ver­sp­re­chen bereits erfüllt, näm­lich indem durch die Über­tra­gung der Ansprüche auf den Pen­si­ons­fonds dem Klä­ger ein eige­ner unent­zieh­ba­rer Anspruch auf die Ver­sor­gungs­leis­tun­gen gegen den Pen­si­ons­fonds ent­stan­den ist.

Eine andere Beur­tei­lung ergibt sich auch nicht aus den BFH-Ent­schei­dun­gen vom 18.8.2016 in den Sachen VI R 18/13 und VI R 46/13. Diese Fälle unter­schei­den sich in einem wesent­li­chen Punkt vom vor­lie­gen­den Sach­ver­halt. Sch­ließ­lich führt auch § 40b Abs. 4 EStG zu kei­ner ande­ren Beur­tei­lung. Der Gesetz­ge­ber hat darin eine Pflicht­steu­er­schuld des Arbeit­ge­bers für Son­der­zah­lun­gen an einen Pen­si­ons­fonds i.S.d. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 S. 2 EStG ein­ge­führt. Da jedoch Son­der­zah­lun­gen i.S.d. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 S. 2 EStG nach dem inso­weit ein­deu­ti­gen Wort­laut der Norm nur vor­lie­gen, wenn diese neben lau­fen­den Zah­lun­gen an einen Pen­si­ons­fonds geleis­tet wer­den, lie­gen die Vor­aus­set­zun­gen für eine Pflicht­steu­er­schuld des Arbeit­ge­bers im Streit­fall offen­sicht­lich nicht vor.

Der Arbeits­lohn ist auch steu­erpf­lich­tig. Denn die Vor­aus­set­zun­gen für eine Steu­er­f­rei­heit nach § 3 Nr. 66 EStG sind nicht gege­ben. Zudem hat die A-GmbH den Antrag nach § 4e EStG nicht ges­tellt. Ent­ge­gen der Ansicht des Klä­gers ist der steu­erpf­lich­tige Arbeits­lohn auch nicht auf­grund des Über­maßv­er­bots auf den Betrag i.H.v. 23.964 € zu beg­ren­zen, den die A-GmbH nach § 4e Abs. 3 EStG hätte ver­tei­len kön­nen. Ein Ver­stoß gegen das Über­maßv­er­bot ist nicht anzu­neh­men, denn der Klä­ger hätte die Besteue­rung abwen­den kön­nen. So hätte der Klä­ger seine Zustim­mung zur Über­tra­gung der Ver­sor­gungs­zu­sage an die Bedin­gung knüp­fen kön­nen, dass die A-GmbH den Antrag gem. § 4e Abs. 3 EStG stellt.

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