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Zur Betriebsübertragung gegen Vorbehaltsnießbrauch

FG Münster v. 20.9.2019 - 11 K 4132/15 E,G

Die Über­tra­gung ei­nes Ge­wer­be­be­triebs un­ter Zurück­be­hal­tung ei­nes Vor­be­halts­nießbrauchs führt für sich ge­nom­men nicht zu ei­ner un­ent­gelt­li­chen Be­triebsüber­tra­gung im Gan­zen.

Der Sach­ver­halt:
Die Mut­ter des Klägers über­trug einen von ihr geführ­ten Frei­zeit­park zum 31.12.1995 an den Kläger, be­hielt sich aber einen le­bensläng­li­chen Nießbrauch zurück. Ab dem 1.1.1996 führte sie dem­ent­spre­chend den Be­trieb fort. Steu­er­li­che Fol­ge­run­gen zo­gen die Ver­trags­par­teien aus die­ser Über­tra­gung nicht. Zum 31.12.2002 ver­zich­tete die Mut­ter auf ihr Nießbrauchs­recht. Der Kläger führte ab 2003 die Buch­werte fort. Im Be­triebs­vermögen der Mut­ter wa­ren ur­sprüng­lich For­de­run­gen ge­gen eine GmbH ent­hal­ten, de­ren Al­lein­ge­sell­schaf­ter und Ge­schäftsführer der Kläger ist. Diese hatte die Mut­ter im Jahr 1999 ge­winn­min­dernd ab­ge­schrie­ben.

Nach­dem die GmbH im Jahr 2004 wie­der ein po­si­ti­ves Ka­pi­tal aus­ge­wie­sen hatte, ge­langte das Fi­nanz­amt zu der Auf­fas­sung, dass hin­sicht­lich der For­de­run­gen in den Streit­jah­ren 2004 bis 2008 Wert­auf­ho­lun­gen vor­zu­neh­men seien. Hier­ge­gen wandte der Kläger ein, dass diese be­reits durch seine Mut­ter zum 31.12.2002 hätte er­fol­gen müssen.

Das FG gab der Klage statt. Die beim BFH anhängige Re­vi­sion des Fi­nanz­amts wird dort un­ter dem Az. X R 35/19 geführt.

Die Gründe:
Eine Wert­auf­ho­lung ist nicht vor­zu­neh­men, da die For­de­run­gen zu kei­nem Zeit­punkt Be­triebs­vermögen des Klägers ge­wor­den sind.

Zum 1.1.1996 la­gen die Vor­aus­set­zun­gen für eine Be­triebsüber­tra­gung im Gan­zen nach der da­mals gel­ten­den Re­ge­lung des § 7 Abs. 1 Satz 1 EStDV nicht vor. Viel­mehr sind die Ein­zel­wirt­schaftsgüter und da­mit auch die For­de­run­gen un­ent­gelt­lich in das Pri­vat­vermögen des Klägers überführt wor­den. Die Mut­ter hat zwar zu die­sem Zeit­punkt ih­ren Ge­wer­be­be­trieb auf den Kläger über­tra­gen, denn al­lein durch die Zurück­be­hal­tung ei­nes Vor­be­halts­nießbrauchs ist sie nicht wirt­schaft­li­che Ei­gentüme­rin des Be­triebs ge­blie­ben. Hierzu hätte es Ver­ein­ba­run­gen da­hin­ge­hend be­durft, dass sie die we­sent­li­chen Be­triebs­grund­la­gen, die vor­lie­gend ins­be­son­dere aus Grundstücken be­stan­den, auf ei­gene Rech­nung hätte veräußern oder be­las­ten dürfen.

Da die Mut­ter al­ler­dings den Ge­wer­be­be­trieb fort­geführt hat, be­stand die Möglich­keit ei­ner Buch­wert­fortführung nicht. Vor­aus­set­zung hierfür ist nach der Recht­spre­chung des BFH, dass der bis­he­rige Be­triebs­in­ha­ber seine ge­werb­li­che Tätig­keit auf­gibt. So­weit für die Über­tra­gung von land- und forst­wirt­schaft­li­chen Be­trie­ben et­was an­de­res gilt, ist dies auf Ge­wer­be­be­triebe we­gen der be­reichs­spe­zi­fi­schen Be­son­der­hei­ten für die Land­wirt­schaft nicht über­trag­bar.

Zum 1.1.2003 sind die For­de­run­gen nicht in das Be­triebs­vermögen des Klägers über­ge­gan­gen. Sie sind bei ihm kein not­wen­di­ges Be­triebs­vermögen, da sie nicht ge­eig­net wa­ren, die be­trieb­li­che Betäti­gung un­mit­tel­bar und ent­schei­dend zu fördern. Trotz Aus­wei­ses in der Eröff­nungs­bi­lanz sind sie auch nicht dem ge­willkürten Be­triebs­vermögen zu­zu­ord­nen, da die­ser Aus­weis le­dig­lich auf der rechts­ir­ri­gen An­nahme des Klägers be­ruhte, dass die Vor­aus­set­zun­gen ei­ner Buch­wertüber­tra­gung nach § 6 Abs. 3 EStG vor­ge­le­gen hätten. So­weit die For­de­run­gen ab 1996 ent­stan­den sind, wa­ren sie auch ab 2003 noch der Mut­ter zu­zu­rech­nen, denn der Ver­zicht auf das Nießbrauchs­recht stellt le­dig­lich einen Vor­gang auf der pri­va­ten Vermögens­ebene dar und begründet kei­nen Über­tra­gungs­vor­gang hin­sicht­lich die­ser For­de­run­gen.

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