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Steuerberatung

Zum Steuerabzug von Drittlands-Unternehmern

BFH v. 22.5.2019 - XI R 1/18

Die im Vor­steuer-Vergütungs­ver­fah­ren gel­tende Ein­schränkung des § 18 Abs. 9 Satz 6 UStG (jetzt: § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG) zur Ge­gen­sei­tig­keit fin­det gem. § 15 Abs. 4b UStG un­ter den dort ge­nann­ten Vor­aus­set­zun­gen auch im all­ge­mei­nen Be­steue­rungs­ver­fah­ren An­wen­dung. Fehlt es in den dort ge­nann­ten Fällen an der für eine Vor­steuer-Vergütung er­for­der­li­chen Ge­gen­sei­tig­keit, ist auch im all­ge­mei­nen Be­steue­rungs­ver­fah­ren der Vor­steu­er­ab­zug des nicht im Ge­mein­schafts­ge­biet ansässi­gen Un­ter­neh­mers für sämt­li­che Ein­gangs­leis­tun­gen aus­ge­schlos­sen. Die Vor­schrif­ten ver­stoßen we­der ge­gen Ver­fas­sungs­recht noch ge­gen Uni­ons­recht.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist in einem sog. Dritt­land ansässig und be­treibt Ho­tels und Re­sorts auf einem französi­schen Über­see-Dépar­te­ment. In Deutsch­land un­ter­hielt sie im Streit­jahr 2007 in an­ge­mie­te­ten, 56 qm großen Räum­lich­kei­ten ein Ver­bin­dungsbüro, in dem durch­schnitt­lich ca. fünf Mit­ar­bei­ter tätig wa­ren. Zu den Auf­ga­ben des Ver­bin­dungsbüros gehörten u.a. jähr­li­che Ver­trags­ver­hand­lun­gen mit Rei­se­ver­an­stal­tern über die Über­las­sung von Zim­mer­kon­tin­gen­ten, die Kon­trolle von Rei­se­ver­an­stal­tungs­verträgen so­wie der Dar­stel­lung der Ho­tels in den je­wei­li­gen Rei­se­ka­ta­lo­gen, die Er­stel­lung und Kon­trolle des Jah­res­bud­gets für Sa­les und Mar­ke­ting so­wie die tägli­che Prüfung der Aus­las­tung der Ho­tels. Die Über­las­sung der Ho­tel­zim­mer und Re­sorts an die Kun­den er­folgte durch die Kläge­rin selbst.

Im Streit­jahr er­hielt die Kläge­rin für von dem Ver­bin­dungsbüro be­auf­tragte, ver­wer­tete bzw. be­zo­gene Leis­tun­gen Rech­nun­gen mit aus­ge­wie­se­ner deut­scher Um­satz­steuer i.H.v. 30.722 € so­wie acht Netto-Rech­nun­gen ausländi­scher Dienst­leis­ter, mit de­nen diese Wer­be­leis­tun­gen ab­rech­ne­ten. Die Kläge­rin reichte zunächst keine Steu­er­erklärung im all­ge­mei­nen Be­steue­rungs­ver­fah­ren ein. Dar­auf­hin er­ließ daas Fi­nanz­amt im Ok­to­ber 2009 einen Um­satz­steu­er­be­scheid für das Streit­jahr, mit dem die Um­satz­steuer auf 0 € fest­ge­setzt wurde. Im No­vem­ber 2014 hob es den Vor­be­halt der Nachprüfung auf.

Die Kläge­rin be­gehrte je­doch den Vor­steu­er­ab­zug. Während des Kla­ge­ver­fah­rens hat sie (Juni 2016) ihre Um­satz­steu­er­erklärung für das Streit­jahr 2007 ein­ge­reicht (fest­zu­set­zende Um­satz­steuer: ./. 30.722 €). Sie war der An­sicht, dass sie einen An­spruch auf Berück­sich­ti­gung der Vor­steuer im all­ge­mei­nen Be­steue­rungs­ver­fah­ren habe. Strei­tig sei al­lein die Frage, ob sie im In­land ansässig sei und die Um­satz­steuer für Wer­be­leis­tun­gen von ihr im In­land ge­schul­det werde.

Die Klage blieb in al­len In­stan­zen er­folg­los.

Gründe:
Selbst dann, wenn das all­ge­meine Be­steue­rungs­ver­fah­ren an­zu­wen­den wäre, ist der Vor­steu­er­ab­zug der Kläge­rin aus­ge­schlos­sen, was aus § 15 Abs. 4b UStG folgt. Da­nach gel­ten für Un­ter­neh­mer, die nicht im Ge­mein­schafts­ge­biet ansässig sind und die nur Steuer nach § 13b Abs. 2 UStG schul­den, die Ein­schränkun­gen des § 18 Abs. 9 Sätze 6 und 7 UStG (jetzt: Sätze 4 und 5) ent­spre­chend. Die Vor­schrift stellt si­cher, dass die im Vor­steuer-Vergütungs­ver­fah­ren gel­ten­den Ein­schränkun­gen des § 18 Abs. 9 UStG, z.B. zur Ge­gen­sei­tig­keit, wie bis­her auch im all­ge­mei­nen Be­steue­rungs­ver­fah­ren An­wen­dung fin­den.

§ 18 Abs. 9 Satz 6 UStG (jetzt: § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG) und § 15 Abs. 4b UStG ver­stoßen we­der ge­gen Ver­fas­sungs­recht noch ge­gen Uni­ons­recht. Der BFH (vgl. Ur­teil v. 10.4.2003 - V R 35/01) hat zum na­tio­na­len Ver­fas­sungs­recht ent­schie­den, dass das Er­for­der­nis der Ge­gen­sei­tig­keit in § 18 Abs. 9 Satz 6 UStG im Ein­klang mit dem aus dem Rechts­staats­prin­zip ab­ge­lei­te­ten Grund­satz der Verhält­nismäßig­keit steht. Die Be­nach­tei­li­gung von im Dritt­land­ge­biet ansässi­gen Un­ter­neh­mern ist in Be­zug auf Art. 3 Abs. 1 GG ge­recht­fer­tigt, weil Un­ter­neh­mer, die dem Vergütungs­ver­fah­ren un­ter­lie­gen, im In­land keine steu­er­pflich­ti­gen Umsätze er­zie­len. Das gilt in den Fällen des § 15 Abs. 4b UStG in glei­cher Weise.

Der EuGH hat zum Uni­ons­recht be­reits ent­schie­den, dass Art. 2 Abs. 2 der Richt­li­nie 86/560/EWG nicht un­ge­ach­tet sei­nes kla­ren und ge­nauen Wort­lauts in ei­ner Weise aus­ge­legt wer­den kann, die auf seine Be­rich­ti­gung ab­zielt (vgl. EuGH-Ur­teil Kom­mis­sion/ Ver­ei­nig­tes König­reich vom 15.7.2010 - C-582/08). Art. 2 Abs. 2 der Richt­li­nie 86/560/EWG ist auch nicht da­hin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass er auf Drittländer be­schränkt ist, die sich nicht auf die Meist­begüns­ti­gungs­klau­sel nach Art. II Abs. 1 des Ge­ne­ral Agree­ment on Trade in Ser­vices (GATS; BGBl II 1994, 1643) be­ru­fen können (vgl. EuGH-Ur­teil Ri­zeni Le­to­veho Pro­vozu vom 7.6.2007 - C-335/05). Der EuGH hält da­nach das Prin­zip der Ge­gen­sei­tig­keit eben­falls für uni­ons­recht­lich zulässig. Aus Art. 20 der Charta der Grund­rechte der Eu­ropäischen Union (Eu­GrdRCh) er­gibt sich - ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Kläge­rin - nichts an­de­res.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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