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Steuerberatung

Verzicht auf Steuerfreiheit der Vermietung

BFH v. 23.10.2019 - V R 46/17

Nach § 15 Abs. 4 UStG aufteilbar sind nur gesetzlich geschuldete Vorsteuerbeträge. Ein Steuerausweis für eine steuerfreie Leistung, die zu einer Steuerschuld nach § 14c UStG führt, berechtigt nicht zum Vorsteuerabzug, so dass sich dann auch nicht die Frage nach einer Aufteilung gem. § 15 Abs. 4 UStG stellt.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist Gesamt­rechts­nach­fol­ge­rin einer KG, die über ihre Organ­ge­sell­schaf­ten im Streit­jahr (2004) Spiel­hal­len betrieb, in denen Umsätze mit Geld­spiel­ge­rä­ten und Umsätze mit Unter­hal­tungs­spiel­ge­rä­ten aus­ge­führt wur­den. Die kon­zes­sio­nierte Fläche für die Spiel­hal­len betrug ins­ge­s­amt rd. 84.000 qm, wovon die KG eine Teil­nutz­fläche von rd. 15.000 qm (rd. 18 %) für Umsätze mit Geld­spiel­ge­rä­ten nutzte und die Rest­fläche von 82 % für Umsätze mit Unter­hal­tungs­spiel­ge­rä­ten ver­wen­dete.

Im Rah­men einer Außen­prü­fung bean­tragte die KG, die zuvor ver­steu­er­ten Umsätze aus dem Betrieb von Geld­spiel­ge­rä­ten unter Beru­fung auf das Uni­ons­recht steu­er­f­rei zu behan­deln. Wäh­rend der Außen­prü­fung bean­tragte die KG zudem, die Vor­steu­er­be­träge aus den Kos­ten für die Spiel­hal­len, soweit sie nicht direkt den steu­erpf­lich­ti­gen Umsät­zen mit Unter­hal­tungs­spiel­ge­rä­ten oder den steu­er­f­reien Umsät­zen mit den Geld­spiel­ge­rä­ten zuge­ord­net wer­den konn­ten, nach den Nutz­flächen für die Geld­spiel­ge­räte im Ver­hält­nis zu den Nutz­flächen für die Unter­hal­tungs­spiel­ge­räte auf­zu­tei­len. Die­ser Nutz­flächen­schlüs­sel sollte ins­be­son­dere für Vor­steu­er­be­träge aus Miet­kos­ten und Miet­ne­ben­kos­ten für das jewei­lige Geschäfts­lo­kal gel­ten.

Der Prü­fer ging davon aus, dass auf­grund der gel­tend gemach­ten Steu­er­f­rei­heit für die Umsätze mit den Geld­spiel­ge­rä­ten eine Vor­steu­er­auf­tei­lung vor­zu­neh­men sei. Er sah dabei nur einen Umsatz­schlüs­sel als sach­ge­recht an und wies dabei dar­auf hin, dass in "den Fäl­len der gemie­te­ten Spiel­hal­len die Auf­tei­lung nach Nut­zungs­flächen sowohl an den tat­säch­li­chen Gege­ben­hei­ten, als auch an den beson­de­ren (betriebs-)wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­sen" schei­tere. Die rela­tiv hohen Mie­ten für die Spiel­hal­len erklär­ten sich nach sei­ner Auf­fas­sung nur aus den höhe­ren Umsät­zen des Geld­spiel­ge­rä­t­e­be­reichs. Das Finanz­amt setzte die Umsatz­steuer 2004 daher auf der Grund­lage eines Umsatz­schlüs­sels für die nicht direkt zuor­den­ba­ren Vor­steu­er­be­träge fest. Dabei ging es von einem Umsatz­ver­hält­nis von 70 % steu­er­f­reien Umsät­zen mit den Geld­spiel­ge­rä­ten zu 30 % steu­erpf­lich­ti­gen Umsät­zen mit den Unter­hal­tungs­spiel­ge­rä­ten aus, so dass sich eine für die Klä­ge­rin ungüns­ti­gere Vor­steu­er­auf­tei­lung ergab. Die Klä­ge­rin als Gesamt­rechts­nach­fol­ge­rin der KG begehrt hin­ge­gen eine Auf­tei­lung nach dem Flächen­schlüs­sel.

Das FG wies die Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin hob der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache an das FG zurück.

Die Gründe:
Das FG hat keine Fest­stel­lun­gen zu der gegen­über der Vor­steu­er­auf­tei­lung vor­ran­gi­gen Frage getrof­fen, ob und inwie­weit über­haupt eine gesetz­lich geschul­dete Steuer als Grund­vor­aus­set­zung des Vor­steu­er­ab­zugs vor­liegt. Darin liegt ein Rechts­feh­ler. Denn nach § 15 Abs. 4 UStG auf­teil­bar sind nur gesetz­lich geschul­dete Vor­steu­er­be­träge.

Die Vor­steu­er­auf­tei­lung i.S.v. § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG für von ande­ren Unter­neh­mern bezo­ge­nen Leis­tun­gen setzt vor­aus, dass die Vor­steu­er­be­träge für diese Leis­tun­gen gesetz­lich ent­stan­den sind. Ver­wen­det der Unter­neh­mer Ein­gangs­leis­tun­gen nur zum Teil zur Aus­füh­rung von Umsät­zen, die den Vor­steu­er­ab­zug aus­sch­lie­ßen, ist gem. § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG der Teil der Vor­steu­er­be­träge nicht abzieh­bar, der den zum Aus­schluss vom Vor­steu­er­ab­zug füh­r­en­den Umsät­zen wirt­schaft­lich zuzu­rech­nen ist. Der von § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG ver­wen­dete Begriff der Vor­steu­er­be­träge ent­spricht dem in § 15 Abs. 1 Satz 1 UStG und setzt daher vor­aus, dass die in die­ser Vor­schrift genann­ten Abzugs­vor­aus­set­zun­gen vor­lie­gen.

Hierzu gehört beim Vor­steu­er­ab­zug aus von ande­ren Unter­neh­mern bezo­ge­nen Leis­tun­gen, dass die für diese Leis­tun­gen in Rech­nun­gen aus­ge­wie­sene Steuer i.S.v. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG "gesetz­lich geschul­det" wird. Dabei spielt es keine Rolle, ob die Leis­tung bereits dem Grunde nach steu­erpf­lich­tig ist oder ob sich die Steu­erpf­licht erst dar­aus ergibt, dass der leis­tende Unter­neh­mer im Fall der Steu­er­f­rei­heit wirk­sam auf die Steu­er­f­rei­heit nach § 9 UStG ver­zich­tet hat. Ein Steu­er­aus­weis für eine steu­er­f­reie Leis­tung, die zu einer Steu­er­schuld nach § 14c UStG führt, berech­tigt dem­ge­gen­über nicht zum Vor­steu­er­ab­zug, so dass sich dann auch nicht die Frage nach einer Auf­tei­lung gem. § 15 Abs. 4 UStG stellt.

Das Urteil des FG war vor­lie­gend auf­zu­he­ben, da mit Blick auf die von der Klä­ge­rin begehrte Steu­er­f­rei­heit Fest­stel­lun­gen feh­len, aus denen sich ergibt, dass sie eine Vor­steu­er­auf­tei­lung für gesetz­lich ent­stan­dene Vor­steu­er­be­träge begehrt. Die strei­tige Vor­steu­er­auf­tei­lung bezieht sich ins­be­son­dere auf Vor­steu­er­be­träge aus von ande­ren Unter­neh­mern bezo­ge­nen Ver­mie­tungs­leis­tun­gen, die nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG steu­er­f­rei und nur auf­grund eines wirk­sa­men Ver­zichts gem. § 9 UStG steu­erpf­lich­tig sind. Die von der Klä­ge­rin bezo­ge­nen Ver­mie­tungs­leis­tun­gen füh­ren nur bei einem wirk­sa­men Ver­zicht zu einer gesetz­lich geschul­de­ten Steuer und damit zu abzugs­fähi­gen Vor­steu­er­be­trä­gen. Des­halb sind vor der Prü­fung einer Vor­steu­er­auf­tei­lung Fest­stel­lun­gen dar­über zu tref­fen, ob und inwie­weit gesetz­lich geschul­dete Vor­steu­er­be­träge über­haupt vor­lie­gen. Denn nach § 9 Abs. 2 Satz 1 UStG ist der Ver­zicht auf die Steu­er­f­rei­heit der Ver­mie­tung oder Ver­pach­tung von Grund­stü­cken (§ 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG) nur zuläs­sig, soweit der Leis­tungs­emp­fän­ger das Grund­stück aus­sch­ließ­lich für Umsätze ver­wen­det oder zu ver­wen­den beab­sich­tigt, die den Vor­steu­er­ab­zug nicht aus­sch­lie­ßen.

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