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Zum Konkurrenzverhältnis mehrerer Steuerbefreiungen für den Vorsteuerabzug

BFH 22.8.2013, V R 30/12

In­ner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­run­gen von Ge­genständen, de­ren Lie­fe­rung im In­land ohne Recht zum Vor­steu­er­ab­zug steu­er­frei wäre, be­rech­ti­gen nicht zum Vor­steu­er­ab­zug. Maßgeb­lich ist hierfür die EuGH-Ent­schei­dung "Eu­ro­den­tal" vom 7.12. 2006 (C-240/05).

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist eine ge­meinnützige GmbH. Sie hatte in den Streit­jah­ren 2001 und 2002 Blut­plasma in das übrige Ge­mein­schafts­ge­biet ge­lie­fert. Das Fi­nanz­amt hob im An­schluss an eine Außenprüfung den Vor­be­halt der Nachprüfung für beide Streit­jahre auf. Hier­ge­gen wandte sich die Kläge­rin und machte erst­mals gel­tend, dass ihr - ent­ge­gen der bis­he­ri­gen Be­ur­tei­lung - der Vor­steu­er­ab­zug nach § 15 UStG 1999 für die Lie­fe­rung von Blut­plasma in das übrige Ge­mein­schafts­ge­biet zu­stehe.

In­fol­ge­des­sen ging das Fi­nanz­amt da­von aus, dass es sich bei den Lie­fe­run­gen in das übrige Ge­mein­schafts­ge­biet um Rei­hen­ge­schäfte ge­han­delt habe, in de­ren Rah­men die Lie­fe­run­gen der Kläge­rin als nicht nach § 6a UStG steu­er­frei an­zu­se­hen seien. Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion der Kläge­rin blieb vor dem BFH er­folg­los.

Die Gründe:
Die Kläge­rin war für die Lie­fe­rung von Blut­plasma in das Aus­land nicht zum Vor­steu­er­ab­zug be­rech­tigt.

Eine in­ner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung von Ge­genständen, de­ren Lie­fe­rung im In­land ohne Recht zum Vor­steu­er­ab­zug steu­er­frei wäre, be­rech­tigt nicht zum Vor­steu­er­ab­zug. Maßgeb­lich ist hierfür die EuGH-Ent­schei­dung "Eu­ro­den­tal" vom 7.12. 2006 (C-240/05), wo­nach, wenn die in­ner­ge­mein­schaft­li­che Lie­fe­rung von Ge­genständen ein Recht auf Vor­steu­er­ab­zug im Ab­gangs­mit­glied­staat eröff­nen würde, ob­wohl die In­lands­lie­fe­rung die­ses Ge­gen­stan­des steu­er­frei ist, der­ar­tige Ge­genstände in der Ge­mein­schaft un­ter vollständi­ger Be­frei­ung von der Mehr­wert­steuer ge­lie­fert wer­den könn­ten, da im Hin­blick auf die Steu­er­frei­heit der In­lands­lie­fe­rung auch der in­ner­ge­mein­schaft­li­che Er­werb im Be­stim­mungs­mit­glied­staat gemäß Art. 28c Teil B Buchst. a der Richt­li­nie 77/388/EWG (im In­land: § 4b Nrn. 1 und 2 UStG) steu­er­frei wäre. In­fol­ge­des­sen würde ein Vor­steu­er­ab­zug ohne Be­steue­rung auf der fol­gen­den Stufe er­fol­gen.

Nach der Ziel­set­zung des ge­mein­sa­men Mehr­wert­steu­er­sys­tems und der durch die Richt­li­nie 77/388/EWG ein­geführ­ten Re­ge­lung für die Be­steue­rung des Han­dels zwi­schen den Mit­glied­staa­ten kann aber "ein Steu­er­pflich­ti­ger, dem eine Steu­er­be­frei­ung zu Gute kommt und der folg­lich nicht zum Ab­zug der in­ner­halb ei­nes Mit­glied­staats ge­zahl­ten Vor­steuer be­rech­tigt ist, die­ses Recht auch dann nicht ha­ben, wenn der be­tref­fende Um­satz in­ner­ge­mein­schaft­li­chen Cha­rak­ter hat", so dass es un­ter "die­sen Umständen ... der Sys­te­ma­tik der Sechs­ten Richt­li­nie [ent­spricht], dass der Re­ge­lung, die auf die spe­zi­fi­schen Steu­er­be­frei­un­gen des Art. 13 Teil A die­ser Richt­li­nie an­wend­bar ist, Vor­rang vor der­je­ni­gen zu­er­kannt wird, die auf die von der Richt­li­nie vor­ge­se­he­nen all­ge­mei­nen Steu­er­be­frei­un­gen be­tref­fend in­ner­ge­mein­schaft­li­che Umsätze an­wend­bar ist".

Die­ses Spe­zia­litätsverhält­nis ist auch bei der ge­bo­te­nen richt­li­ni­en­kon­for­men Aus­le­gung von § 15 Abs. 3 UStG zu be­ach­ten, da der Wort­laut die­ser Vor­schrift dem nicht ent­ge­gen­steht. Ohne Be­deu­tung war da­her, dass sich im vor­lie­gen­den Fall die Steu­er­frei­heit des In­lands­um­sat­zes zwar nicht aus Art. 13 Teil A Abs. 1e der Richt­li­nie 77/388/EWG, aber aus Buchst. d die­ser Be­stim­mung als uni­ons­recht­li­cher Grund­lage von § 4 Nr. 17a UStG er­gibt. So­mit hatte das FG zu Recht ent­schie­den, dass die Kläge­rin nicht zum Vor­steu­er­ab­zug be­rech­tigt war. Of­fen­blei­ben konnte, ob dies auch für den Fall der Aus­fuhr­lie­fe­rung gilt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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