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Tätigkeitsvergütung als Sondervergütung oder als Vorabgewinn?

FG Düsseldorf 17.7.2018, 15 K 3568/16 E

Eine Tätigkeitsvergütung stellt keinen Vorabgewinn sondern eine Sondervergütung dar, wenn etwa der Wortlaut der Regelung im Gesellschaftsvertrag "Gewinnanteile und Tätigkeitsvergütungen" als sich gegenseitig ausschließende oder jedenfalls abgrenzende Einnahmeformen gegenüberstellt. Da die Frage der steuerlichen Einordnung von Sondervergütungen wegen Tätigkeiten für eine vermögensverwaltende Personengesellschaft, soweit ersichtlich, höchstrichterlich noch nicht geklärt ist, wurde die Revision zugelassen.

Der Sach­ver­halt:

Der Klä­ger ist seit 2006 mit 10 % an der A-GbR betei­ligt, die mit Finan­z­in­stru­men­ten han­delt. Die GbR erzielt Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen nach § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 3a EStG. Man­gels inlän­di­schen Wohn­sit­zes des Mit­ge­sell­schaf­ters erließ das Finanz­amt für das Streit­jahr 2010 einen nega­ti­ven Fest­stel­lungs­be­scheid und berück­sich­tigte die antei­li­gen Ein­künfte des Klä­gers seit­dem bei des­sen Ver­an­la­gun­gen zur Ein­kom­men­steuer.

Der Gesell­schafts­ver­trag (Ges\/) ent­hält u.a. eine Bestim­mung zur Tätig­keits­ver­gü­tung des Klä­gers. Danach erhält die­ser für seine Tätig­keit in der Gesell­schaft eine Gew­inn­t­an­tieme von 10 %. Falls die monat­li­che Tan­tieme weni­ger als 5.000 € beträgt, wird min­des­tens 5.000 € als Ver­gü­tung gezahlt. Die Dif­fe­renz wird mit even­tu­el­len höhe­ren Tan­tie­men der Fol­ge­mo­nate wie­der aus­ge­g­li­chen. Die Ver­gü­tun­gen sind im Ver­hält­nis der Gesell­schaf­ter zuein­an­der als Auf­wand der Gesell­schaft zu behan­deln. Auf­grund münd­li­cher Ver­ein­ba­rung wurde die Tätig­keits­ver­gü­tung im Juni 2011 auf jähr­lich 100.000 € ange­ho­ben.

Das Finanz­amt ord­nete die Tätig­keits­ver­gü­tung für das Streit­jahr 2010 nach Erge­hen des nega­ti­ven Fest­stel­lungs­be­schei­des für die GbR als Ein­künfte des Klä­gers aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit ein. Der Klä­ger machte hin­ge­gen gel­tend, bei den Tätig­keits­ver­gü­tun­gen han­dele es sich um einen Vor­ab­ge­winn, zusätz­lich zum 10%igen Gewinn­an­teil. Der GesV spre­che von einer "Gew­inn­t­an­tieme", die somit nur im Fall des Gewinns zu zah­len sei. Anders als bei einer Son­der­ver­gü­tung dürfe der Klä­ger die "Tan­tieme" nicht behal­ten, wenn sich die wirt­schaft­li­che Lage der Gesell­schaft nicht erwar­tungs­ge­mäß posi­tiv ent­wickle.

Das FG wies die Klage ab. Aller­dings wurde die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:

Das Finanz­amt hat die Ein­künfte des Klä­gers aus der Betei­li­gung an der GbR zutref­fend bei des­sen Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung erfasst. Die Tätig­keits­ver­gü­tung begrün­det beim Klä­ger kei­nen Vor­ab­ge­winn, son­dern stellt eine Son­der­ver­gü­tung dar.

Für letz­te­res spricht bereits der Wort­laut der Rege­lung im GesV "Gewinn­an­teile und Tätig­keits­ver­gü­tun­gen". Die­ser stellt beide Ein­nah­me­for­men als sich gegen­sei­tig aus­sch­lie­ßend oder jeden­falls abg­ren­zend gegen­über. Zudem ist die Zah­lung tat­säch­lich nicht wie eine Gew­inn­t­an­tieme, son­dern gewin­n­un­ab­hän­gig erfolgt. Der Ver­trag sieht vor, dass "min­des­tens" 5.000 € als Ver­gü­tung geschul­det sind - also ent­ge­gen der Bezeich­nung "Gewinn"tan­tieme auch bei Ver­lus­ten der GbR.

Zwar muss nach dem wei­te­ren Inhalt der Rege­lung die Dif­fe­renz (Über­zah­lung) mit even­tu­el­len höhe­ren Tan­tie­men der Fol­ge­mo­nate wie­der aus­ge­g­li­chen wer­den. Indes erfolgte die Ver­bu­chung der Beträge auf dem Pri­vat­konto des Klä­gers (nicht auf des­sen Kapi­tal­konto), und zwar zunächst als Ein­la­gen des Klä­gers und sodann, nach Aus­zah­lung, wie­der als dor­tige Ent­nahme. Per Saldo ergab sich also weder auf dem Kapi­tal- noch auf dem Pri­vat­konto des Klä­gers eine Aus­wir­kung in Gestalt der Tätig­keits­ver­gü­tung. Eine Rück­zah­lungspf­licht für vorab mög­li­cher­weise über­höht gezahlte Beträge folgt damit - ent­ge­gen dem Kla­ge­vor­brin­gen - auch nicht etwa spä­tes­tens über des­sen Verpf­lich­tung zum Aus­g­leich eines nega­ti­ven Kapi­tal­kon­tos bei Auflö­sung der GbR.

Außer­dem han­delte es sich bei der Tätig­keits­ver­gü­tung um Wer­bungs­kos­ten der GbR. Als sol­che hatte die Gesell­schaft sie auch fort­lau­fend über Jahre hin­weg ver­bucht und steu­er­lich erklärt. Der Kla­ge­vor­trag, dies sei irr­tüm­lich erfolgt, ist aus Sicht des Senats nicht über­zeu­gend. Die (ori­gi­näre) Tätig­keit des Klä­gers selbst, für die er ver­gü­tet wor­den ist, stellt sich steu­er­lich als selb­stän­dige Tätig­keit dar und nicht als eine Art Neben­ein­künfte i.S.v. § 20 EStG. Abge­se­hen von der Sub­si­dia­ri­tät der Kapi­ta­l­ein­künfte nach § 20 Abs. 8 EStG setzt der Klä­ger als für die GbR tätig wer­dende Per­son inso­weit kein (per­sön­lich) eige­nes Kapi­tal­ver­mö­gen zur Ein­künf­te­er­zie­lung ein, son­dern arbei­tet mit dem Ver­mö­gen der Gesell­schaft. Zweck und Ziel sei­ner Tätig­keit sind das Ver­die­nen der schuld­recht­lich ver­ein­bar­ten Ver­gü­tung und die Meh­rung des Kapi­tals der GbR, deren Ver­mö­gen er somit i.S.v. § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG ver­wal­tet.

Da die Frage der steu­er­li­chen Ein­ord­nung von Son­der­ver­gü­tun­gen wegen Tätig­kei­ten für eine ver­mö­gens­ver­wal­tende Per­so­nen­ge­sell­schaft, soweit ersicht­lich, höch­s­trich­ter­lich noch nicht geklärt ist, wurde die Revi­sion zuge­las­sen.

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