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Leistungen österreichischer AG als Einlagenrückgewähr steuerfrei?

Hessisches FG 25.9.2017, 3 K 737/15

Körperschaften, die in einem anderen EU-Mitgliedstaat unbeschränkt steuerpflichtig sind, können eine Einlagenrückgewähr leisten, wenn sie Leistungen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 oder 9 EStG gewähren können.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger erzielte im Streit­jahr 2011 u.a. Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen. Er war damals Gesell­schaf­ter der in Öst­er­reich ansäs­si­gen X-AG und hielt an die­ser ins­ge­s­amt 307.500 Inha­ber­ak­tien, von denen 300.000 vor dem 1.1.2009 erwor­ben wor­den waren. Am 28.9.2011 fasste die Haupt­ver­samm­lung der X-AG den Beschluss, aus dem Bilanz­ge­winn der Gesell­schaft einen Betrag von 0,10 € pro Aktie aus­zu­keh­ren, was nach öst­er­rei­chi­schem Steu­er­recht als (steu­er­neu­trale) Ein­la­gen­rück­ge­währ gem. § 4 Abs. 12 Ö-EStG zu qua­li­fi­zie­ren ist. Eine ent­sp­re­chende Bekannt­ma­chung der Gesell­schaft erfolgte noch am sel­ben Tag.

Die depot­füh­r­ende Bank kün­digte am 29.9.2011 an, dass die von der Gesell­schaft besch­los­sene Kapi­tal­rück­zah­lung (Return of Capi­tal) nach Ein­gang des Gel­des dem Klä­ger gut­ge­schrie­ben werde. Dabei wurde dar­auf hin­ge­wie­sen, dass es sich bei der Kapi­tal­maß­nahme um einen steu­erpf­lich­ti­gen Ertrag han­deln könne. Mit wei­te­rem Sch­rei­ben (Neu­ab­rech­nung /Divi­den­den­gut­schrift) vom 11.10.2011 teilte sie sodann mit, dass es sich um eine Kapi­tal­rück­zah­lung gem. Rz. 92 des BMF-Sch­rei­bens vom 22.12.2009 (IV C 1 - S 2252/08/10004 betr. Ein­zel­fra­gen zur Abgel­tung­steuer) han­dele. Sie behielt vom - um ein­ge­buchte nega­tive Kapi­ta­l­er­träge gemin­der­ten - Gesamt­be­trag Abgel­tungs­steuer und Soli­da­ri­täts­zu­schlag ein und führte diese Beträge an das Finanz­amt ab.

In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung 2011 erklärte der Klä­ger in Zeile 7 (Kenn­zif­fer 210) der Anlage KAP, dass der von der X-AG erhal­tene Betrag von der Besteue­rung aus­ge­nom­men wer­den soll. Dies lehnte das Finanz­amt ab. Es setzte die Ein­kom­men­steuer unter Anwen­dung des Abgel­tungs­steu­er­sat­zes auf die Kapi­ta­l­er­träge fest. Darin ist die Leis­tung der X-AG ent­hal­ten.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Aller­dings wurde wegen grund­sätz­li­cher Bedeu­tung der Rechts­sa­che die Revi­sion zuge­las­sen. Das Ver­fah­ren ist beim BFH unter dem Az.: VIII R 18/17 anhän­gig.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat die Leis­tun­gen, die der Klä­ger von der X-AG im Streit­jahr bezo­gen hatte, zu Recht als steu­erpf­lich­tige Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen qua­li­fi­ziert. Gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG gehö­ren zu den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen u.a. Gewinn­an­teile (Divi­den­den), Aus­beu­ten und sons­tige Bezüge aus Aktien und Genuss­rech­ten, mit denen das Recht am Gewinn und Liqui­da­ti­on­s­er­lös einer Kapi­tal­ge­sell­schaft ver­bun­den ist. Gem. § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG gilt ent­sp­re­chen­des für Ein­nah­men aus Leis­tun­gen einer nicht von der Kör­per­schaft­steuer bef­rei­ten Kör­per­schaft, Per­so­nen­ve­r­ei­ni­gung oder Ver­mö­gens­masse i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 3-5 KStG, die Gewinn­aus­schüt­tun­gen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 wirt­schaft­lich ver­g­leich­bar sind, soweit sie nicht bereits zu den Ein­nah­men i.S.d. Nr. 1 gehö­ren. Das gilt ent­sp­re­chend für Leis­tun­gen von ver­g­leich­ba­ren Kör­per­schaf­ten, Per­so­nen­ve­r­ei­ni­gung oder Ver­mö­gens­mas­sen, die weder Sitz noch Geschäfts­lei­tung im Inland haben (§ 20 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 EStG).

Kör­per­schaf­ten, die in einem ande­ren EU-Mit­g­lied­staat unbe­schränkt steu­erpf­lich­tig sind, kön­nen gem. § 27 Abs. 8 S. 1 KStG eine Ein­la­gen­rück­ge­währ leis­ten, wenn sie Leis­tun­gen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 oder 9 EStG gewäh­ren kön­nen. Die Ein­la­gen­rück­ge­währ ist in ent­sp­re­chen­der Anwen­dung des § 27 Abs. 1 bis 6 KStG und der §§ 28 und 29 KStG zu ermit­teln. Der als Leis­tung i.S.d. § 27 Abs. 8 S. 1 KStG zu berück­sich­ti­gende Betrag wird auf Antrag der Kör­per­schaft für den jewei­li­gen Ver­an­la­gungs­zei­traum geson­dert fest­ge­s­tellt (§ 27 Abs. 8 S. 3 KStG). Der Antrag ist beim Bun­des­zen­tral­amt für Steu­ern nach dem amt­lich vor­ge­schrie­be­nen Vor­druck bis zum Ende des Kalen­der­jah­res zu stel­len, das auf das Kalen­der­jahr folgt, in dem die Leis­tung erfolgt ist. Die Antrags­frist ist eine Aus­schluss­frist.

Im Hin­blick auf in einem ande­ren Mit­g­lied­staat der EU unbe­schränkt steu­erpf­lich­tige Kör­per­schaf­ten wird - anders als bei in Deut­sch­land unbe­schränkt steu­erpf­lich­ti­gen Kör­per­schaf­ten - also nicht der Bestand des steu­er­li­chen Ein­la­ge­kon­tos geson­dert fest­ge­s­tellt, son­dern die Summe der im jewei­li­gen Ver­an­la­gungs­zei­traum als Ein­la­gen­rück­ge­währ zu qua­li­fi­zie­ren­den Leis­tun­gen. Gem. § 27 Abs. 8 S. 2 KStG ist die Ein­la­gen­rück­ge­währ in ent­sp­re­chen­der Anwen­dung der Abs. 1 bis 6 zu ermit­teln. Die aus­län­di­sche Kör­per­schaft hat danach nach ihren aus­län­di­schen Bilan­zen den Bestand des anzu­set­zen­den steu­er­li­chen Ein­la­ge­kon­tos zum Schluss des der Leis­tung vor­an­ge­gan­ge­nen Wirt­schafts­jah­res zu ermit­teln. Maß­geb­lich für die Ermitt­lung der Ein­la­gen­rück­ge­währ ist auf­grund der Ver­wei­sung gem. § 27 Abs. 1 S. 3 KStG der auf den Schluss des vor­an­ge­gan­ge­nen Wirt­schafts­jah­res ermit­telte aus­schütt­bare Gewinn.

Infol­ge­des­sen ist im vor­lie­gen­den Fall die von der X-AG an den Klä­ger erbrachte Leis­tung nicht als Ein­la­gen­rück­ge­währ anzu­er­ken­nen und des­halb gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1 bzw. Nr. 9 EStG ein­kom­men­steu­erpf­lich­tig. Denn die X-AG hat nicht das in § 27 Abs. 8 KStG gere­gelte Antrags­ver­fah­ren ein­ge­lei­tet, wes­halb der Klä­ger bei dem für ihn zustän­di­gen Finanz­amt auch keine ent­sp­re­chende Beschei­ni­gung ein­rei­chen konnte. Das wäre aber erfor­der­lich gewe­sen, um die in § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG nor­mierte Son­der­re­ge­lung in Anspruch neh­men zu kön­nen.

Im Hin­blick auf höh­er­ran­gi­ges Recht ergibt sich keine andere recht­li­che Beur­tei­lung. Zwar ist vor­lie­gend von einem Ein­griff in die euro­pa­recht­lich garan­tierte Kapi­tal­ver­kehrs­f­rei­heit aus­zu­ge­hen. Es ent­spricht aber der gefes­tig­ten EuGH-Recht­sp­re­chung, dass das Erfor­der­nis, die Wirk­sam­keit der steu­er­li­chen Kon­trolle zu gewähr­leis­ten, ein zwin­gen­der Grund des All­ge­mein­in­ter­es­ses ist, der eine Beschrän­kung der Aus­übung der vom Ver­trag garan­tier­ten Grund­f­rei­hei­ten recht­fer­ti­gen kann, und dass ein Mit­g­lied­staat zur Anwen­dung von Maß­nah­men befugt ist, die der Sicher­stel­lung und Über­prü­fung der Besteue­rung die­nen. Jedoch kann eine beschrän­k­ende Maß­nahme nur dann gerecht­fer­tigt sein, wenn sie dem Grund­satz der Ver­hält­nis­mä­ß­ig­keit genügt, also geeig­net ist, die Errei­chung des mit ihr ver­folg­ten Ziels zu gewähr­leis­ten, und nicht über das dazu Erfor­der­li­che hin­aus­geht.

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