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Landwirtsehegatten: Begründung einer konkludenten Mitunternehmerschaft

BFH 16.5.2018, VI R 45/16

Ehegatten können in der Land- und Forstwirtschaft ohne ausdrücklichen Gesellschaftsvertrag eine Mitunternehmerschaft bilden, wenn jeder der Ehegatten einen erheblichen Teil der selbst bewirtschafteten land- und forstwirtschaftlichen Grundstücke zur Verfügung stellt. Bei der Ermittlung des selbst bewirtschafteten land- und forstwirtschaftlichen Grundbesitzes, den jeder Ehegatte zur Verfügung stellt, sind nicht nur landwirtschaftlich, sondern auch forstwirtschaftlich genutzte Flächen einzubeziehen.

Der Sach­ver­halt:

Die Klä­ger sind Ehe­gat­ten. In den Streit­jah­ren 2007 bis 2010 befan­den sich im Allein­ei­gen­tum des Ehe­man­nes land­wirt­schaft­li­che Flächen mit einer Größe von 51,1923 ha und im Allein­ei­gen­tum der Ehe­frau forst­wirt­schaft­li­che Flächen von 17,8484 ha. Im Mit­ei­gen­tum der Ehe­leute befan­den sich Grund­stü­cke mit einer Größe von ins­ge­s­amt 14,0407 ha. Hier­von wur­den 10,1162 ha land­wirt­schaft­lich und 3,9245 ha forst­wirt­schaft­lich genutzt. Die dem Ehe­mann zuzu­rech­nende Hof und Gebäu­de­fläche betrug 1,9289 ha. Außer­dem hatte er meh­rere ha land­wirt­schaft­li­che Flächen zuge­pach­tet.

Die Klä­ger erklär­ten für die Streit­jahre jeweils Ein­künfte aus Land  und Forst­wirt­schaft als Ein­zel­un­ter­neh­mer. Dem­ge­gen­über ging das Finanz­amt davon aus, dass die Steu­erpf­lich­ti­gen gemein­sam einen Betrieb der Land  und Forst­wirt­schaft in Voll­zeit bewirt­schaf­tet hät­ten, da zwi­schen ihnen eine kon­k­lu­dente Mit­un­ter­neh­mer­schaft bestan­den habe.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ger hob der der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache zur wei­te­ren Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:

Die Fest­stel­lun­gen der Vor­in­stanz rei­chen nicht aus, um zu ent­schei­den, ob die ange­foch­te­nen Fest­stel­lungs­be­scheide zu Recht ergan­gen sind. Auf der Grund­lage der tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des FG kann der Senat nicht absch­lie­ßend beur­tei­len, ob zwi­schen den Klä­gern eine Mit­un­ter­neh­mer­schaft bestand oder ob die Klä­ger jeweils eigene Unter­neh­men betrie­ben.

Zwar genügt für die Annahme einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft auch ein ver­deck­tes Gesell­schafts­ver­hält­nis, d.h. eine nach außen nicht in Erschei­nung tre­tende und nicht über Gesamt­hands­ver­mö­gen ver­fü­gende Innen­ge­sell­schaft reicht aus. Eine sol­che kann aller­dings nur dann ange­nom­men wer­den, wenn sich der Verpf­lich­tungs­wille der Betei­lig­ten zur Errei­chung eines gemein­sa­men Zwecks (§ 705 BGB) fest­s­tel­len lässt. Auch Ehe­gat­ten kön­nen Mit­un­ter­neh­mer eines Betriebs sein, wenn zwi­schen ihnen ein Gesell­schafts­ver­trag - etwa durch schlüs­si­ges Ver­hal­ten - zustande gekom­men ist.

Land­wirt­se­he­gat­ten sind auch dann Mit­un­ter­neh­mer, wenn der selbst bewirt­schaf­tete land  und forst­wirt­schaft­li­che Grund­be­sitz ent­we­der den Ehe­leu­ten gemein­sam oder ein erheb­li­cher Teil des land­wirt­schaft­li­chen Grund­be­sit­zes jedem Ehe­gat­ten zu Allein­ei­gen­tum oder zu Mit­ei­gen­tum gehört und die Ehe­leute in der Land­wirt­schaft gemein­sam arbei­ten. Das gilt auch dann, wenn kein aus­drück­li­cher Gesell­schafts­ver­trag und kein der Per­so­nen­ge­sell­schaft wirt­schaft­lich ver­g­leich­ba­res Gemein­schafts­ver­hält­nis vor­liegt. In sol­chen Fäl­len ist von einem durch schlüs­si­ges Ver­hal­ten (kon­k­lu­dent) zustande gekom­me­nen Gesell­schafts­ver­trag aus­zu­ge­hen.

Der Anteil des selbst bewirt­schaf­te­ten land  und forst­wirt­schaft­li­chen Grund­be­sit­zes, den jeder Ehe­gatte zur Ver­fü­gung ges­tellt hat, ist in der Regel aber nicht erheb­lich und daher zur Begrün­dung einer kon­k­lu­den­ten Mit­un­ter­neh­mer­schaft bei Land­wirt­se­he­gat­ten nicht geeig­net, wenn er weni­ger als 10 % der ins­ge­s­amt land  und forst­wirt­schaft­lich genutz­ten Eigen­tums  und Pacht­flächen beträgt, Dabei kommt es nicht dar­auf an, ob dem Ehe­gat­ten das Frucht­zie­hungs­recht an den zur Ver­fü­gung ges­tell­ten Grund­stü­cken als Allein­ei­gen­tü­mer, als Mit­ei­gen­tü­mer oder als Päch­ter zusteht.

Für die Annahme einer kon­k­lu­dent begrün­de­ten Mit­un­ter­neh­mer­schaft von Ehe­gat­ten reicht es nicht aus, wenn

  • der eine Ehe­gatte die in sei­nem Allein­ei­gen­tum ste­hen­den land  und forst­wirt­schaft­li­chen Flächen zur Bewirt­schaf­tung über­lässt, wäh­rend der andere nur seine Arbeits­kraft und Kapi­tal­bei­träge ein­bringt;
  • der andere Ehe­gatte das für eine Bewirt­schaf­tung des Hofes erfor­der­li­che Inven­tar, die ihm zu Eigen­tum über­tra­gene Hof­s­telle oder sons­tige Grund­stü­cke, bei denen die Beson­der­hei­ten der Nut­zung land-  und forst­wirt­schaft­li­cher Grund­stü­cke nicht gege­ben sind, zur Ver­fü­gung stellt oder
  • jeder Ehe­gatte einen eige­nen land-  und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb unter­hält.

Denn eine kon­k­lu­dent begrün­dete Mit­un­ter­neh­mer­schaft liegt nur dann vor, wenn die Ehe­gat­ten die Grund­stü­cke - ohne aus­drück­li­chen Gesell­schafts­ver­trag - gemein­sam in einem Betrieb bewirt­schaf­ten, so dass von einer gemein­sa­men Zweck­ver­fol­gung aus­ge­gan­gen wer­den kann.

Es gibt kei­nen Grund gibt, eine kon­k­lu­dente Mit­un­ter­neh­mer­schaft nur bei rein land­wirt­schaft­li­chen Betrie­ben anzu­neh­men. Eine kon­k­lu­dente Mit­un­ter­neh­mer­schaft zwi­schen Ehe­gat­ten kann z.B. auch beste­hen, wenn sie aus­sch­ließ­lich Forst­wirt­schaft bet­reibt oder eine Land­wirt­schaft mit einem forst­wirt­schaft­li­chen Teil­be­trieb unter­hält. Jedoch ist eine kon­k­lu­dente Mit­un­ter­neh­mer­schaft zwi­schen Land­wirt­se­he­gat­ten aus­ge­sch­los­sen, wenn jeder Ehe­gatte einen eige­nen land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb unter­hält. Das FG hätte daher prü­fen müs­sen, ob die forst­wirt­schaft­lich genutz­ten Grund­stü­cke der Ehe­frau einen eige­nen Betrieb dar­s­tell­ten.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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