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Nießbrauch an landwirtschaftlichem Betrieb kein begünstigtes Vermögen

FG Münster v. 29.11.2018 - 3 K 3014/16 Erb

Für den Er­werb ei­nes Nießbrauchs­rechts an einem land-und forst­wirt­schaft­li­chen Be­trieb können die erb­schaft­steu­er­li­chen Begüns­ti­gun­gen für Be­triebs­vermögen (Ver­scho­nungs­ab­schlag und Frei­be­trag) nicht in An­spruch ge­nom­men wer­den. Denn die er­trag­steu­er­li­chen Grundsätze sind nicht an­wend­bar.

Der Sach­ver­halt:

Die Kläge­rin war Al­lein­er­bin ih­res Ehe­man­nes. Zum Nach­lass gehörte u.a. ein Nießbrauchs­recht an einem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Be­trieb. Die­sen Be­trieb hatte der Ehe­mann der Kläge­rin Jahr vor sei­nem Tod sei­nem Sohn über­tra­gen und sich da­bei an dem Hof und dem da­zu­gehöri­gen Grund­vermögen auf Le­bens­dauer einen un­ent­gelt­li­chen Nießbrauch vor­be­hal­ten. Nach dem Über­tra­gungs­ver­trag sollte nach dem Ab­le­ben des Ehe­man­nes das Nießbrauchs­recht der Kläge­rin auf de­ren Le­bens­zeit zu­ste­hen.

In der Erb­schaft­steu­er­erklärung setzte die Kläge­rin das Nießbrauchs­recht nach § 13a ErbStG als begüns­tig­tes land- und forst­wirt­schaft­li­ches Vermögen an. Das Fi­nanz­amt folgte der Auf­fas­sung der Kläge­rin nicht und un­ter­warf den Er­werb des Nießbrauchs­rechts an dem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Be­trieb und dem Grund­vermögen im Erb­schaft­steu­er­be­scheid in vol­lem Um­fang der Erb­schaft­steuer.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion zum BFH wurde zur Fort­bil­dung des Rechts zu­ge­las­sen.

Die Gründe:

Das Fi­nanz­amt hat zu Recht das Nießbrauchs­recht nicht als nach §§ 13a, 13b ErbStG begüns­tig­tes land- und forst­wirt­schaft­li­ches Vermögen bzw. als begüns­tig­tes Be­triebs­vermögen qua­li­fi­ziert.

Auch wenn ein Nießbrau­cher er­trag­steu­er­lich als Mit­un­ter­neh­mer des land- und forst­wirt­schaft­li­chen Be­triebs an­zu­se­hen ist, be­deu­tet dies nicht, dass das Nießbrauchs­recht auch erb­schaft­steu­er­lich begüns­tigt ist. Da es seit der ge­setz­li­chen Neu­re­ge­lung der erb­schaft­steu­er­li­chen Begüns­ti­gungs­vor­schrif­ten zum 1.1.2009 nur noch auf die be­wer­tungs­recht­li­che De­fi­ni­tion des land- und forst­wirt­schaft­li­chen Vermögens an­kommt, ist nach be­wer­tungs­recht­li­chen und nicht nach er­trag­steu­er­li­chen Grundsätzen zu be­stim­men, ob begüns­ti­gungsfähi­ges land- und forst­wirt­schaft­li­ches Vermögen vor­liegt.

Die Zu­wen­dung ei­nes Nießbrauchs ist bei Vermögen der Land- und Forst­wirt­schaft nicht begüns­tigt, denn das Nießbrauchs­recht stellt zi­vil­recht­lich ein Nut­zungs­recht dar, die er­trag­steu­er­li­che Qua­li­fi­ka­tion ist beim land- und forst­wirt­schaft­li­chen Vermögen für § 13b Abs. 1 Nr. 1 ErbStG ohne Be­deu­tung. Die erb­schaft­steu­er­li­chen Fol­gen, die aus der Mit­un­ter­neh­mer­stel­lung ei­nes Nießbrau­chers im Er­trag­steu­er­recht zu zie­hen sind, können nicht auf den Er­werb ei­nes Nießbrauchs­rechts an land- und forst­wirt­schaft­li­chem Vermögen über­tra­gen wer­den, auch wenn das land- und forst­wirt­schaft­li­che Vermögen als sol­ches begüns­tigt ist. Denn die er­trag­steu­er­li­chen Grundsätze sind nicht an­wend­bar. Die Folge ist, dass - im Ge­gen­satz zu der Über­tra­gung ei­nes Mit­un­ter­neh­me­ran­teils an ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft - kein Überg­ang von land- und forst­wirt­schaft­li­chen Vermögen statt­ge­fun­den hat.

So­weit sich die Kläge­rin dar­auf be­ruft, dass der von ihr als "Guts­ver­wal­tung" be­zeich­nete Be­trieb das Be­triebs­vermögen an dem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Vermögen sei, ist das ohne Be­deu­tung für die Qua­li­fi­zie­rung die Nießbrauchs, denn nach § 95 Abs. 2 BewG gehört die Land- und Forst­wirt­schaft dann nicht zum Be­triebs­vermögen, wenn sie, wie hier, den Haupt­zweck des Un­ter­neh­mens bil­det. Für die Zu­ord­nung des mit dem Nießbrauch be­las­te­ten Vermögens ist es auch un­er­heb­lich, dass die Kläge­rin als Nießbrau­che­rin steu­er­lich als Un­ter­neh­me­rin be­han­delt wird.

Aus § 13a Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 ErbStG er­gibt sich nicht die klare Ab­sicht des Ge­setz­ge­bers, ein­kunfts­ar­ten­un­abhängig die ver­schie­de­nen Quel­len der Ge­winn­ein­kunfts­ar­ten ein­heit­lich bei der erb­schaft- und schen­kung­steu­er­li­chen Be­trach­tung zu be­han­deln. Die Über­tra­gung des Nießbrauchs­rechts an dem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Be­trieb wird nach den ge­setz­li­chen Vor­schrif­ten an­ders als bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten nicht als pri­vi­le­giert i.S.d. § 13a ErbStG be­han­delt. Es liegt da­mit, wie die Kläge­rin zu­tref­fend ausführt, eine un­ter­schied­li­che Be­hand­lung der Vermögens­ar­ten vor. Der Ge­setz­ge­ber ist aber aus ver­fas­sungs­recht­li­chen Gründen nicht ge­hal­ten, un­ter­schied­li­che Vermögens­ar­ten gleich zu be­han­deln.

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