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Steuerberatung

Nießbrauch an landwirtschaftlichem Betrieb kein begünstigtes Vermögen

FG Münster v. 29.11.2018 - 3 K 3014/16 Erb

Für den Erwerb eines Nießbrauchsrechts an einem land-und forstwirtschaftlichen Betrieb können die erbschaftsteuerlichen Begünstigungen für Betriebsvermögen (Verschonungsabschlag und Freibetrag) nicht in Anspruch genommen werden. Denn die ertragsteuerlichen Grundsätze sind nicht anwendbar.

Der Sach­ver­halt:

Die Klä­ge­rin war Allein­er­bin ihres Ehe­man­nes. Zum Nach­lass gehörte u.a. ein Nießbrauchs­recht an einem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb. Die­sen Betrieb hatte der Ehe­mann der Klä­ge­rin Jahr vor sei­nem Tod sei­nem Sohn über­tra­gen und sich dabei an dem Hof und dem dazu­ge­hö­ri­gen Grund­ver­mö­gen auf Lebens­dauer einen unent­gelt­li­chen Nießbrauch vor­be­hal­ten. Nach dem Über­tra­gungs­ver­trag sollte nach dem Able­ben des Ehe­man­nes das Nießbrauchs­recht der Klä­ge­rin auf deren Lebens­zeit zuste­hen.

In der Erb­schaft­steue­r­er­klär­ung setzte die Klä­ge­rin das Nießbrauchs­recht nach § 13a ErbStG als begüns­tig­tes land- und forst­wirt­schaft­li­ches Ver­mö­gen an. Das Finanz­amt folgte der Auf­fas­sung der Klä­ge­rin nicht und unter­warf den Erwerb des Nießbrauchs­rechts an dem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb und dem Grund­ver­mö­gen im Erb­schaft­steu­er­be­scheid in vol­lem Umfang der Erb­schaft­steuer.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Die Revi­sion zum BFH wurde zur Fort­bil­dung des Rechts zuge­las­sen.

Die Gründe:

Das Finanz­amt hat zu Recht das Nießbrauchs­recht nicht als nach §§ 13a, 13b ErbStG begüns­tig­tes land- und forst­wirt­schaft­li­ches Ver­mö­gen bzw. als begüns­tig­tes Betriebs­ver­mö­gen qua­li­fi­ziert.

Auch wenn ein Nießbrau­cher ertrag­steu­er­lich als Mit­un­ter­neh­mer des land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betriebs anzu­se­hen ist, bedeu­tet dies nicht, dass das Nießbrauchs­recht auch erb­schaft­steu­er­lich begüns­tigt ist. Da es seit der gesetz­li­chen Neu­re­ge­lung der erb­schaft­steu­er­li­chen Begüns­ti­gungs­vor­schrif­ten zum 1.1.2009 nur noch auf die bewer­tungs­recht­li­che Defini­tion des land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ver­mö­gens ankommt, ist nach bewer­tungs­recht­li­chen und nicht nach ertrag­steu­er­li­chen Grund­sät­zen zu bestim­men, ob begüns­ti­gungs­fähi­ges land- und forst­wirt­schaft­li­ches Ver­mö­gen vor­liegt.

Die Zuwen­dung eines Nießbrauchs ist bei Ver­mö­gen der Land- und Forst­wirt­schaft nicht begüns­tigt, denn das Nießbrauchs­recht stellt zivil­recht­lich ein Nut­zungs­recht dar, die ertrag­steu­er­li­che Qua­li­fi­ka­tion ist beim land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ver­mö­gen für § 13b Abs. 1 Nr. 1 ErbStG ohne Bedeu­tung. Die erb­schaft­steu­er­li­chen Fol­gen, die aus der Mit­un­ter­neh­mer­stel­lung eines Nießbrau­chers im Ertrag­steu­er­recht zu zie­hen sind, kön­nen nicht auf den Erwerb eines Nießbrauchs­rechts an land- und forst­wirt­schaft­li­chem Ver­mö­gen über­tra­gen wer­den, auch wenn das land- und forst­wirt­schaft­li­che Ver­mö­gen als sol­ches begüns­tigt ist. Denn die ertrag­steu­er­li­chen Grund­sätze sind nicht anwend­bar. Die Folge ist, dass - im Gegen­satz zu der Über­tra­gung eines Mit­un­ter­neh­me­r­an­teils an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft - kein Über­gang von land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ver­mö­gen statt­ge­fun­den hat.

Soweit sich die Klä­ge­rin dar­auf beruft, dass der von ihr als "Guts­ver­wal­tung" bezeich­nete Betrieb das Betriebs­ver­mö­gen an dem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ver­mö­gen sei, ist das ohne Bedeu­tung für die Qua­li­fi­zie­rung die Nießbrauchs, denn nach § 95 Abs. 2 BewG gehört die Land- und Forst­wirt­schaft dann nicht zum Betriebs­ver­mö­gen, wenn sie, wie hier, den Hauptz­weck des Unter­neh­mens bil­det. Für die Zuord­nung des mit dem Nießbrauch belas­te­ten Ver­mö­gens ist es auch uner­heb­lich, dass die Klä­ge­rin als Nießbrau­che­rin steu­er­lich als Unter­neh­me­rin behan­delt wird.

Aus § 13a Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 ErbStG ergibt sich nicht die klare Absicht des Gesetz­ge­bers, ein­kunfts­ar­te­n­un­ab­hän­gig die ver­schie­de­nen Quel­len der Gewinn­ein­kunfts­ar­ten ein­heit­lich bei der erb­schaft- und schen­kung­steu­er­li­chen Betrach­tung zu behan­deln. Die Über­tra­gung des Nießbrauchs­rechts an dem land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrieb wird nach den gesetz­li­chen Vor­schrif­ten anders als bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten nicht als pri­vi­le­giert i.S.d. § 13a ErbStG behan­delt. Es liegt damit, wie die Klä­ge­rin zutref­fend aus­führt, eine unter­schied­li­che Behand­lung der Ver­mö­gens­ar­ten vor. Der Gesetz­ge­ber ist aber aus ver­fas­sungs­recht­li­chen Grün­den nicht gehal­ten, unter­schied­li­che Ver­mö­gens­ar­ten gleich zu behan­deln.

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