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Keine Kürzung des fiktiven Dividendenanteils nach § 7 S. 1 UmwStG durch außerhalb der Bilanz gebildeten Investitionsabzugsbetrag

Schleswig-Holsteinisches FG 29.1.2014, 2 K 219/12

Ein von der übertragenden GmbH vor dem steuerlichen Übertragungsstichtag geltend gemachter Investitionsabzugsbetrag mindert zwar dessen Einkommen, aufgrund der außerbilanziellen Berücksichtigung aber nicht das steuerbilanzielle Vermögen der GmbH. Für die Ermittlung der Bezüge i.S.d. § 7 UmwStG ist allein das steuerbilanzielle Vermögen maßgebend.

Der Sach­ver­halt:
Die A-GmbH wurde durch Beschluss vom 20.8.2008 zum 1.1.2008 in eine Per­so­nen­ge­sell­schaft, die Klä­ge­rin, zu Buch­wer­ten umge­wan­delt. In der Steu­er­bi­lanz der GmbH zum 31.12.2007 wurde ein Gewinn i.H.v. rd. 140.600 € aus­ge­wie­sen. Die GmbH bil­dete 2007 außer­bi­lan­zi­ell einen Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag gem. § 7g EStG i.H.v. 140.400 €.

In der Erklär­ung zur geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung von Grund­la­gen für die Ein­kom­mens­be­steue­rung für 2008 wurde der nach § 7g Abs. 2 EStG außer­bi­lan­zi­ell hin­zu­ge­rech­nete Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag mit 130.330 € ange­ge­ben. Auf­grund einer Kon­troll­mit­tei­lung wurde die Fest­stel­lung geän­dert und der Gewinn der GmbH aus 2007 i.H.v. 140.600 € als Divi­den­den­an­teil i.S.d. des § 7 UmwStG - mit Hin­weis auf das Hal­bein­künf­te­ver­fah­ren gem. § 4 Abs. 7 UmwStG i.V.m. § 3 Nr. 40 EStG - berück­sich­tigt.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Die Revi­sion wurde zur Fort­bil­dung des Rechts zuge­las­sen und ist beim BFH unter dem Az. IV R 16/14 anhän­gig.

Die Gründe:
Die offene Gewinn­rücklage ist i.H.v. 140.600 € nach § 7 S. 1 UmwStG als fik­tive Ein­künfte zu erfas­sen.

Ein von der über­tra­gen­den GmbH vor dem steu­er­li­chen Über­tra­gungs­stich­tag gel­tend gemach­ter Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag min­dert zwar deren Ein­kom­men, auf­grund der außer­bi­lan­zi­el­len Berück­sich­ti­gung aber nicht das steu­er­bi­lan­zi­elle Ver­mö­gen der GmbH. Im Gegen­teil hat die steuer­ent­las­tende Wir­kung des Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­tra­ges eine Ver­mö­gens­er­höh­ung zur Folge. Für die Ermitt­lung der Bezüge i.S.d. § 7 UmwStG ist allein das steu­er­bi­lan­zi­elle Ver­mö­gen maß­ge­bend. Außer­bi­lan­zi­elle Kor­rek­tu­ren wir­ken sich somit auf die fik­tive Gewinn­aus­schüt­tung nicht aus. § 7 UmwStG stellt nach dem ein­deu­ti­gen Wort­laut auf die Steu­er­bi­lanz der Gesell­schaft ab.

Auch aus Tz. 07.04 des Erlas­ses vom 11.11.2011 über die Anwen­dung des UmwStG kann eine Kür­zung um den Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag nicht her­ge­lei­tet wer­den. Nach Tz. 07.04 des Erlas­ses gehö­ren pas­sive Kor­rek­tur­pos­ten ebenso wie Pas­siv­pos­ten, die auf­grund steu­er­recht­li­cher Vor­schrif­ten erst bei ihrer Auflö­sung zu ver­steu­ern sind, nicht zum Eigen­ka­pi­tal, ebenso die Son­der­pos­ten mit Rückla­ge­n­an­teil gem. § 247 Abs. 3 HGB. Da der Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag außer­halb der Bilanz berück­sich­tigt wird, liegt kein der­ar­ti­ger Kor­rek­tur­pos­ten vor. Das bilan­zi­elle Eigen­ka­pi­tal wird bis zur tat­säch­li­chen Vor­nahme der Inves­ti­tion nicht gemin­dert, so dass han­dels­recht­lich keine Aus­schüt­tungs­sperre besteht. Fol­g­lich liegt auch keine Ver­g­leich­bar­keit mit einem Son­der­pos­ten mit Rückla­ge­n­an­teil vor.

Auch eine "dop­pelte Ver­steue­rung" des Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­tra­ges ist nicht gege­ben. Die Mehr­steuer ist allein auf die unter­schied­li­che Besteue­rung von Kapi­tal- und Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten zurück­zu­füh­ren.

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