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Kein Vertrauensschutz bei rechtsirriger Auffassung der Finanzbehörde über eine längere Zeitspanne

Hessisches FG 23.6.2016, 6 K 2397/12

Nach BFH-Rechtsprechung kann einer Verwaltungsanweisung grundsätzlich auch unter dem Gesichtspunkt von Treu und Glauben nicht die gleiche Wirkung beigemessen werden wie einer Rechtsnorm oder einer verbindlichen Zusage für den Einzelfall. Der Grundsatz von Treu und Glauben greift selbst dann nicht, wenn die Finanzbehörde über eine längere Zeitspanne eine rechtsirrige Auffassung vertreten hat.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war im Jahr 1983 an Mul­ti­p­ler Skle­rose erkrankt. Nach­dem er bereits viele Jahre auf die Benut­zung eines Roll­stuhls ange­wie­sen war, wurde im Jahr 2005 eine hier­durch ver­ur­sachte fort­ge­schrit­tene Osteo­po­rose fest­ge­s­tellt. Für den Klä­ger war im Streit­jahr 2011 ein Schwer­be­hin­der­ten­aus­weis mit den Merk­zei­chen G, aG, H und RF aus­ge­s­tellt wor­den. Fer­ner war er der Pfle­ge­stufe III i.S.v. § 15 Abs. 1 Nr. 3 SGB XI zuge­ord­net. Für Auf­ent­halte außer­halb sei­ner Woh­nung über Nacht benö­t­igt er im Kfz einen erheb­li­chen Platz­be­darf für ver­schie­denste Hilfs­mit­tel sowie für einen mobi­len Lif­ter zum Trans­fer ins Bett und einen Dusch-/Toi­let­ten­stuhl. Im Jahr 2007 hatte der Klä­ger einen Klein­bus erwor­ben, der dar­auf­hin behin­der­ten­ge­recht umge­baut wurde. Der Umbau ermög­lichte es dem Klä­ger, in sei­nem Roll­stuhl sit­zend, der dabei zwi­schen Vor­der- und Hin­ter­achse befes­tigt ist, mit­zu­fah­ren. Eine der­ar­tige Beför­de­rung war nach einem Attest sei­nes Arz­tes die ein­zig mög­li­che.

Der Klä­ger war im Streit­jahr beruf­s­tä­tig und nahm für die Fahr­ten von sei­ner Woh­nung zur Arbeits­stätte die Dienste eines Behin­der­ten­fahr­di­ens­tes in Anspruch. Hier­für erhielt er von der Deut­schen Ren­ten­ver­si­che­rung Bund Zuschüsse in Höhe der Beför­de­rungs­kos­ten. In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für 2011 machte der Klä­ger außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen gel­tend, dar­un­ter u.a. Kos­ten für behin­der­ten­be­dingte Fahr­ten, sowie antei­lige Kos­ten für den behin­der­ten­ge­rech­ten Umbau des Klein­bus. In den vor­an­ge­gan­ge­nen Jah­ren seit 2007 hat­ten die Klä­ger die Fahr­zeu­gum­bau­kos­ten nicht geson­dert, son­dern als Teil der Abset­zung für Abnut­zung (AfA) der Anschaf­fungs­kos­ten bei der Ermitt­lung der behin­der­ten­be­ding­ten Fahrt­kos­ten berück­sich­tigt, was durch das Finanz­amt nicht bean­stan­det wor­den war.

In dem Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für 2011 blie­ben die gel­tend gemach­ten Auf­wen­dun­gen für den Fahr­zeu­gum­bau gänz­lich unbe­rück­sich­tigt und wur­den die Auf­wen­dun­gen für behin­der­ten­be­dingte Fahr­ten nur teil­weise aner­kannt. Letz­te­res ent­sprach berück­sich­tig­ten Fahrt­kos­ten von 0,30 €/km. Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage teil­weise statt. Aller­dings wur­de  zur Fort­bil­dung des Rechts die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:
Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanzam­tes waren Fahrt­kos­ten nicht nur i.H.v. 0,30 €/km, son­dern i.H.v. 0,7733 € je gefah­re­ner Kilo­me­ter als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen anzu­er­ken­nen.

Aus­nahms­weise waren die außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen durch die Nut­zung eines Kfz nicht auf den Pau­schal­satz von 0,30 € je Kilo­me­ter zu beg­ren­zen. Außer­ge­wöhn­lich waren die Umstände inso­weit, als es dem Klä­ger auf­grund sei­ner Behin­de­rung nicht mög­lich ist, einen nor­ma­len Pkw zu nut­zen und selbst die Beför­de­rung sit­zend im Roll­stuhl nur in aus­ge­such­ten Fahr­zeu­gen mög­lich ist, um dem Erfor­der­nis, Erschüt­te­run­gen weit­ge­hend zu ver­hin­dern, gerecht zu wer­den. Die bei der Beför­de­rung des Klä­gers zu beach­ten­den Beson­der­hei­ten führ­ten zu über­durch­schnitt­li­chen Auf­wen­dun­gen. Ins­be­son­dere lag der Preis für ein Fahr­zeug, das von sei­ner Größe, sei­nem zuläs­si­gen Gesamt­ge­wicht, sei­ner Moto­ren­leis­tung und damit der Mög­lich­keit des behin­der­ten­ge­rech­ten Umbaus den Anfor­de­run­gen genügte, deut­lich über dem, den die Mehr­zahl kör­per­lich ein­ge­schränk­ten Per­so­nen für ein Fahr­zeug auf­wen­den muss. Es gab auch keine Anhalts­punkte dafür, dass die gel­tend gemach­ten Auf­wen­dun­gen unan­ge­mes­sen hoch waren.

Als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen nicht zu berück­sich­ti­gen waren hin­ge­gen die gel­tend gemach­ten antei­li­gen Kos­ten für den Fahr­zeu­gum­bau. Sind Auf­wen­dun­gen als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung anzu­er­ken­nen, sind sie sofort abzieh­bar, d.h. ent­sp­re­chende Aus­ga­ben für den Umbau hät­ten gemäß den Grund­sät­zen in § 11 Abs. 2 S. 1 EStG nur in dem Jahr, in dem sie geleis­tet wur­den, berück­sich­tigt wer­den kön­nen. Dass für den maß­geb­li­chen Ver­an­la­gungs­zei­traum 2007 ledig­lich ein Anteil der Umbau­kos­ten als Teil der AfA des umge­bau­ten Fahr­zeugs von den Klä­gern in ihrer Steue­r­er­klär­ung gel­tend gemacht und vom Finanz­amt erklär­ungs­ge­mäß aner­kannt wor­den war und auch unter Berück­sich­ti­gung der Fol­ge­jahre bis ein­sch­ließ­lich 2010 ein Anteil der Umbau­kos­ten steu­er­lich noch kei­ner­lei Berück­sich­ti­gung gefun­den hatte, recht­fer­tigte keine ander­wei­tige steu­er­recht­li­che Beur­tei­lung, ins­be­son­dere auch nicht unter dem Gesichts­punkt des Ver­trau­ens­schut­zes.

Der Klä­ger konnte sich nicht auf die Ver­wal­tungs­ver­fü­gun­gen der Ober­fi­nanz­di­rek­tion (OFD) Frank­furt a.M. beru­fen. Nach BFH-Recht­sp­re­chung kann einer Ver­wal­tungs­an­wei­sung grund­sätz­lich auch unter dem Gesichts­punkt von Treu und Glau­ben nicht die glei­che Wir­kung bei­ge­mes­sen wer­den wie einer Rechtsnorm oder einer ver­bind­li­chen Zusage für den Ein­zel­fall. Eine Ver­wal­tungs­an­wei­sung allein ver­mag es auch nicht zu recht­fer­ti­gen, dass der Senat die Steu­ern abwei­chend von den gesetz­li­chen Rege­lun­gen fest­setzt. Dass das Finanz­amt gegen­über dem Klä­ger unab­hän­gig davon die antei­li­gen Umbau­kos­ten in den Ver­an­la­gungs­zei­träu­men 2007 bis 2010 jeweils aner­kannt hatte, reichte zur Begrün­dung eines schutz­wür­di­gen Ver­trau­en­stat­be­stan­des alleine nicht aus. Denn der Grund­satz von Treu und Glau­ben greift selbst dann nicht, wenn die Finanz­be­hörde über eine län­gere Zeit­spanne eine recht­s­ir­rige Auf­fas­sung ver­t­re­ten hat.

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