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Hemmung der Feststellungsverjährung bei Prüfung eines Gesamtobjekts

BFH 16.6.2015, IX R 51/14

Die Durchführung der Außenprüfung bei einer Gesellschaft, die i.S.v. § 3 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 VO zu § 180 Abs. 2 AO hinsichtlich des Gesamtobjekts für die Feststellungsbeteiligten im Feststellungszeitraum gehandelt hat, als "Verfahrensbeteiligte" ist nach § 7 Abs. 1 VO zu § 180 Abs. 2 AO zulässig und führt zur Hemmung der Feststellungsfrist gem. § 171 Abs. 4 AO gegenüber allen Feststellungsbeteiligten. Dies gilt auch, wenn diese von der Außenprüfung keinerlei Kenntnis haben.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ger hatte 2002 für 259.695 € eine Woh­nung in einem denk­mal­ge­schütz­ten Haus von einer GmbH & Co. KG erwor­ben. Von den Anschaf­fungs­kos­ten ent­fie­len nach dem nota­ri­el­len Kauf­ver­trag 25.532 € auf den Grund und Boden, 27.177 € auf die Alt­bau­sub­stanz und 206.985 EUR auf nach dem Kauf­ver­trags­ab­schluss durch­zu­füh­r­ende Moder­ni­sie­rungs- und Bau­maß­nah­men. Im Februar 2005 gab die GmbH & Co. KG eine Erklär­ung für die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung mit die­sen Zah­len­an­ga­ben beim Finanz­amt ab. Die Klä­ger erhiel­ten vom Regie­rungs­prä­si­dium eine Beschei­ni­gung zur Gel­tend­ma­chung steu­er­li­cher Vor­teile gem. §§ 7i, 10f und 11b EStG, nach der die Auf­wen­dun­gen für Sanie­rungs­ar­bei­ten mit 203.626 € fest­ge­s­tellt wur­den. Sie erklär­ten die ent­sp­re­chen­den Beträge in ihren Ein­kom­men­steue­r­er­klär­un­gen ab 2003 beim für sie ört­lich zustän­di­gen Finanz­amt.

Nach einer Außen­prü­fung bei der GmbH & Co. KG im Oktober 2008 erließ das Finanz­amt im Sep­tem­ber 2011 einen Bescheid über die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Grund­la­gen für die Ein­kom­mens­be­steue­rung gem. VO zu § 180 Abs. 2 AO für die Kalen­der­jahre 2002 bis 2010, der auch den Klä­gern bekannt­ge­ge­ben wurde. Für die Klä­ger setzte es u.a. den Anteil von Grund und Boden auf 28.644 €, für die Alt­bau­sub­stanz auf 21.944 € und für die begüns­tig­ten Sanie­rungs­kos­ten auf 206.283 € fest. Die Klä­ger berie­fen sich auf Fest­stel­lungs­ver­jäh­rung und waren der Ansicht, dass eine Hem­mung der Ver­jäh­rungs­frist durch die Außen­prü­fung nicht ein­ge­t­re­ten sei, da diese ihnen nicht bekannt gemacht wor­den sei und sie daher keine Kennt­nis erhal­ten hät­ten.

Das FG gab der Klage inso­weit statt, als die Werte für Grund und Boden auf 25.532 € und für die Alt­bau­sub­stanz auf 25.055 € fest­ge­s­tellt wur­den. Die Revi­sion der Klä­ge­rin blieb vor dem BFH erfolg­los.

Gründe:
Das FG hatte zu Recht ent­schie­den, dass noch keine Fest­stel­lungs­ver­jäh­rung ein­ge­t­re­ten war, da der Ablauf der Frist gem. § 171 Abs. 4 AO auf­grund der Außen­prü­fung gehemmt war.

Wird vor Ablauf der Fest­stel­lungs­frist mit einer Außen­prü­fung begon­nen oder wird deren Beginn auf Antrag des Steu­erpf­lich­ti­gen hin­aus­ge­scho­ben, so läuft die Fest­stel­lungs­frist für die Besteue­rungs­grund­la­gen, auf die sich die Außen­prü­fung erst­reckt oder im Fall des Hin­aus­schie­bens der Außen­prü­fung erst­re­cken sollte, gem. § 171 Abs. 4 S. 1 AO nicht ab, bevor die auf­grund der Außen­prü­fung zu erlas­sen­den Fest­stel­lungs­be­scheide unan­fecht­bar gewor­den sind oder nach Bekannt­gabe der Mit­tei­lung nach § 202 Abs. 1 S. 3 AO drei Monate ver­s­tri­chen sind. Nach § 171 Abs. 4 S. 2 AO ent­fällt die Ablauf­hem­mung der Fest­stel­lungs­frist, wenn eine Außen­prü­fung unmit­tel­bar nach ihrem Beginn für die Dauer von mehr als sechs Mona­ten aus Grün­den unter­bro­chen wird, die die Finanz­be­hörde zu ver­t­re­ten hat.

Vor­aus­set­zung für die Ablauf­hem­mung des § 171 Abs. 4 S. 1 AO ist der Beginn einer Außen­prü­fung. Nach BFH-Recht­sp­re­chung ist für eine Ablauf­hem­mung durch den Beginn einer Außen­prü­fung erfor­der­lich, dass eine förm­li­che Prü­fung­s­an­ord­nung erlas­sen und bekannt­ge­ge­ben wurde und --wenn auch nur stich­pro­ben­weise-- tat­säch­lich Prü­fungs­hand­lun­gen für die in der Prü­fung­s­an­ord­nung genann­ten Steu­er­ar­ten und Besteue­rungs­zei­träume vor­ge­nom­men wur­den. Nach § 124 Abs. 1 S. 1 AO wird ein Ver­wal­tungs­akt gegen­über dem­je­ni­gen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betrof­fen wird, im Zeit­punkt der Bekannt­gabe wirk­sam. Prü­fung­s­an­ord­nun­gen als Ver­wal­tungs­akte sind dem­je­ni­gen bekannt­zu­ge­ben, des­sen steu­er­li­che Ver­hält­nisse über­prüft wer­den sol­len. Nach § 7 Abs. 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO ist die Prü­fung­s­an­ord­nung bei dem Ver­fah­rens­be­tei­lig­ten bekannt­zu­ge­ben, bei dem die Außen­prü­fung durch­ge­führt wer­den soll. Erkenn­bar sein muss die Vor­nahme von Prü­fungs­maß­nah­men daher allein für den Adres­sa­ten der Prü­fung­s­an­ord­nung.

Die Ablauf­hem­mung tritt für die Besteue­rungs­grund­la­gen ein, auf die sich die Prü­fung tat­säch­lich erst­reckt. Wei­tere Vor­aus­set­zun­gen, etwa die Tat­sa­che, dass die Erwer­ber eines Gesamt­ob­jekts i.S.d. § 1 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO jeweils ein­zeln Kennt­nis von der Prü­fung­s­an­ord­nung erhal­ten müs­sen und diese daher auch die­sen bekannt­zu­ge­ben ist, nen­nen die ein­schlä­g­i­gen Vor­schrif­ten nicht. Infol­ge­des­sen war die Ent­schei­dung des FG revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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