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Steuerberatung

GmbH & Co. KG: Fehlende Einkünfteerzielungsabsicht aus Vermietung

FG Nürnberg v. 3.12.2019 - 1 K 1683/18

Bei der Ermittlung der Einkünfte einer GmbH & Co. KG aus Vermietung und Verpachtung ist eine vermietete Wohneinheit mit den damit verbundenen Einnahmen und Werbungskosten nicht anteilig zu berücksichtigen, wenn es insoweit an der Einkünfteerzielungsabsicht fehlt. Das ist etwa dann der Fall, wenn im Gesellschaftsvertrag bestimmt ist, dass die Kommanditisten lediglich einen mtl. Beitrag zur Deckung des Kapitaldienstes und der Bewirtschaftungskosten zu leisten haben, und mithin aus Mieteinnahmen der dauerhaft in dem Projekt wohnenden Kommanditisten kein Überschuss der Mieteinnahmen über die Ausgaben bzw. Kosten zu erwarten ist.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war im Streit­jahr 2015 Kom­man­di­tist der im Jahr 2012 gegrün­de­ten ABC GmbH & Co. KG (KG). Im Jahr 2017 ist er aus der Gesell­schaft aus­ge­schie­den. Gegen­stand der KG war laut Gesell­schafts­ver­trag die Ver­wal­tung eige­nen Ver­mö­gens ein­sch­ließ­lich des Erwerbs eines Wohn­haus­grund­stücks und des­sen Bebau­ung mit dem Ziel, ein Gene­ra­tio­nen über­g­rei­fen­des, nach­bar­schaft­li­ches mit­ein­an­der Woh­nen, Arbei­ten und Leben zu ver­wir­k­li­chen. Kom­p­le­men­tärin der KG war und ist die D-GmbH. Im Dezem­ber 2013 wurde der Gesell­schafts­ver­trag abge­än­dert; am Geschäfts­zweck, ein Mehr­ge­ne­ra­tio­nen­wohn­pro­jekt auf einem eige­nen Grund­stück zu ver­wir­k­li­chen, änderte sich nichts. Nach § 2.5 des neu­ge­fass­ten Gesell­schafts­ver­trags wurde jedem Kom­man­di­tis­ten ein per­sön­li­cher, unver­erb­li­cher und unve­r­äu­ßer­li­cher Anspruch auf Zutei­lung einer Woh­nung zuge­spro­chen. Gem. § 2.6 hatte die KG über die zuge­teilte Woh­nung mit jedem Kom­man­di­tis­ten einen Miet­ver­trag abzu­sch­lie­ßen.


Ab dem Jahr 2014 errich­tete die KG zwei Gebäude (Haus 1 und 2), wobei das Haus 1 in vol­lem Umfang zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet wer­den sollte. Im Haus 2 soll­ten neben dau­er­haf­ten Ver­mie­tun­gen zu Wohn­zwe­cken eine Feri­en­woh­nung und ein Arbeits­zim­mer an eine Steu­er­kanz­lei steu­erpf­lich­tig ver­mie­tet wer­den. Ent­sp­re­chend dem Geschäfts­mo­dell tra­ten nach Abschluss des Gesell­schafts­ver­trags in der Folge wei­tere Per­so­nen, die an dem Mehr­ge­ne­ra­tio­nen-Modell teil­nah­men, als Kom­man­di­tis­ten in die KG ein. Im Kalen­der­jahr 2017 schied der Klä­ger aus. In der geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung­s­er­klär­ung über die Besteue­rungs­grund­la­gen für 2015 erklärte die KG: "Neben den oben ange­führ­ten Sach­ver­hal­ten (FeWo und Arbeits­zim­mer) hat die Gesell­schaft eine Woh­nung an eine "Nicht-Gesell­schaf­te­rin" (die Toch­ter eines Anteils­eig­ners) ver­mie­tet. Die Gesell­schaft erzielt ledig­lich an den Selbst­kos­ten ori­en­tierte Mie­ten. Eine Prog­no­se­rech­nung wird dem­nach kei­nen Über­schuss erge­ben."

Dem lag fol­gen­der Vor­gang zu Grunde: B war Gesell­schaf­ter der KG, Woh­nungs­nut­ze­rin und Mie­te­rin war jedoch des­sen Toch­ter C. Bereits bei Ein­tritt des B in die KG war klar­ge­s­tellt wor­den, dass B die Woh­nung nicht selbst nut­zen wollte, son­dern er seine Toch­ter als Mie­te­rin vor­schlägt. Die KG sch­loss dar­auf­hin mit C einen Miet­ver­trag über eine Woh­nung im Haus 1. Als Miet­be­ginn wurde der 1.12.2015 und eine Monats­miete i.H.v. rd. 500 € ver­ein­bart; Betriebs­kos­ten soll­ten geson­dert abge­rech­net wer­den. Der Quad­r­at­me­ter­preis von 6,50 € ent­sprach dem, den auch die ande­ren Bewoh­ner des Hau­ses zu entrich­ten hat­ten. Im Unter­schied zu den Miet­ver­trä­gen der ande­ren Woh­nungs­nut­zer wurde keine Neben­ab­rede zum Miet­ver­trag getrof­fen, in der jeweils u.a. klar­ge­s­tellt wurde, dass es sich bei der Miete um eine Kos­ten­miete zur Deckung des Kapi­tal­di­ens­tes und der Ver­wal­tungs­kos­ten der Gesell­schaf­ten han­deln sollte. In der münd­li­chen Ver­hand­lung haben die Bei­ge­la­de­nen zu 1-2 in die­sem Zusam­men­hang erklärt, dass es dem Gesamt­kon­zept ent­spro­chen habe, C als Mie­te­rin von Beginn an hin­sicht­lich der Berech­nung des Miet­p­rei­ses den übri­gen Woh­nungs­nut­zern gleich­zu­s­tel­len; auch sie hätte fol­g­lich von den in Zukunft vor­aus­sicht­lich sin­ken­den Miet­p­rei­sen pro­fi­tiert.

Das Finanz­amt erließ für 2015 einen Fest­stel­lungs­be­scheid für die KG, gegen den der Klä­ger Ein­spruch ein­legte, ohne sein Begeh­ren kon­k­ret zu for­mu­lie­ren. Spä­ter erließ das Finanz­amt einen geän­der­ten Bescheid für 2015 über die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen, in dem es den Anga­ben der KG in der zwi­schen­zeit­lich ein­ge­reich­ten Fest­stel­lung­s­er­klär­ung folgte; der Vor­be­halt der Nach­prü­fung blieb beste­hen. Eine Abschrift des Fest­stel­lungs­be­schei­des 2015 für die KG gab das Finanz­amt an den Klä­ger bekannt. Die­ser teilte dar­auf­hin mit, dass sich sein Ein­spruch noch nicht erle­digt habe. Das Finanz­amt wies den Ein­spruch dar­auf­hin zurück.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Die Revi­sion zum BFH wurde nicht zuge­las­sen.

Die Gründe:
Bei der Ermitt­lung der Ein­künfte der KG aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung ist die an C ver­mie­tete Wohn­ein­heit mit den damit ver­bun­de­nen Ein­nah­men und Wer­bungs­kos­ten nicht antei­lig zu berück­sich­ti­gen, da es inso­weit an der Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht fehlt.

Dass Ein­künfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung (§ 21 EStG) nur vor­lie­gen, wenn Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht besteht, ergibt sich bereits aus § 2 Abs. 1 Nr. 6 EStG. Bei einer auf Dauer ange­leg­ten Ver­mie­tung ist nach der Recht­sp­re­chung des BFH ohne wei­tere Prü­fung davon aus­zu­ge­hen, dass Gewinn­er­zie­lungs­ab­sicht gege­ben ist, soweit nicht beson­dere Anzei­chen gegen diese Annahme spre­chen. Hier lie­gen jedoch sol­che Anzei­chen vor, aus denen sich ergibt, dass keine Über­schus­ser­zie­lungs­ab­sicht der KG hin­sicht­lich der an C ver­mie­te­ten Wohn­ein­heit bestand. Das Gesamt­kon­zept der KG spricht gegen eine Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht. Unter § 5.2. des Gesell­schafts­ver­trags von Dezem­ber 2013 wurde bestimmt, dass die Kom­man­di­tis­ten ledig­lich einen mtl. Bei­trag zur Deckung des Kapi­tal­di­ens­tes und der Bewirt­schaf­tungs­kos­ten (Kos­ten­miete) zu leis­ten hat­ten. Aus den Miet­ein­nah­men der dau­er­haft in dem Pro­jekt woh­nen­den Kom­man­di­tis­ten war und ist mit­hin kein Über­schuss der Miet­ein­nah­men über die Aus­ga­ben bzw. Kos­ten zu erwar­ten.

Aus dem "Leit­bild für die Haus­ge­mein­schaft", das die Gesell­schaf­ter der KG aus­ge­ar­bei­tet hat­ten und das als Anlage Bestand­teil des Gesell­schafts­ver­trags wurde, ergibt sich, dass es der KG ihrem Zweck nach auch nicht um ein Gewinn­st­re­ben ging, son­dern darum, im Rah­men eines Mehr­ge­ne­ra­tio­nen­pro­jekts einen Rah­men für eine Haus­ge­mein­schaft zu schaf­fen, die sich "als Lebens­ge­mein­schaft ver­steht, die Tole­ranz und Offen­heit einen hohen Stel­len­wert ein­räumt und einer Viel­falt von Lebens­ent­wür­fen, Vor­stel­lun­gen und Wer­ten Raum geben möchte". Die­ses Leit­bild sollte für alle dau­er­haft auf dem Grund­stück der KG woh­nen­den Men­schen Gel­tung erlan­gen, unab­hän­gig davon, ob sie Gesell­schaf­ter der KG waren oder nicht.

Auch hin­sicht­lich der an C dau­er­haft ver­mie­te­ten Woh­nung bestand sei­tens der KG nicht die Absicht, einen Über­schuss zu erzie­len. Viel­mehr sollte nach dem all­ge­mei­nen Ver­ständ­nis des Pro­jekts auch C - ohne dass C Kom­man­di­tis­tin gewe­sen ist oder sich hierzu aus­drück­lich eine ent­sp­re­chende Ver­trags­klau­sel im Miet­ver­trag fin­det - neben den antei­li­gen Betriebs­kos­ten ledig­lich eine Kos­ten­miete entrich­ten. Hier­für spre­chen ins­be­son­dere fol­gende Umstände: In dem mit C ver­ein­bar­ten Miet­ver­trag wurde die Miete in exakt der Höhe ange­setzt, wie sie auch die übri­gen Mie­ter des Hau­ses 1, die zug­leich Kom­man­di­tis­ten der KG waren, zu zah­len hat­ten.

Die Ver­t­re­ter der Bei­ge­la­de­nen haben glaub­haft dar­ge­legt, dass sie es als Ele­ment des Gesamt­kon­zepts des Mehr­ge­ne­ra­tio­nen­pro­jekts ange­se­hen haben, dass auch die Mie­te­rin C in den Genuss der im Laufe der Zeit mit hoher Wahr­schein­lich­keit sin­ken­den Mie­ten kom­men sollte. Hier­für spricht auch das von den Kom­man­di­tis­ten der KG aus­ge­ar­bei­tete Leit­bild der Haus­ge­mein­schaft, dem zu ent­neh­men ist, dass eine Gleich­be­hand­lung der in den Mehr­ge­ne­ra­tio­nen­häu­s­ern woh­nen­den Mie­ter - unab­hän­gig ob es sich hier­bei um Mit­ge­sell­schaf­ter der KG han­delt oder um Gesell­schafts-Fremde - beab­sich­tigt war und dem Selbst­ver­ständ­nis der Gesell­schaf­ter der KG ent­sprach. Es steht mit­hin fest, dass die Ver­trag­s­par­teien die Kos­ten­miete als ein so wich­ti­ges Ele­ment des Gesamt­kon­zepts ange­se­hen haben, dass es einer bzgl. des mit C gesch­los­se­nen Miet­ver­tra­ges kei­ner exp­li­zi­ten Ein­be­zie­hung der mit den ande­ren Mie­tern getrof­fe­nen Neben­ab­rede zum Miet­ver­trag bedurfte.

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