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Steuerberatung

Fahrten von Zeitarbeitern zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte

Niedersächsisches FG v. 28.5.2020 - 1 K 382/16

Arbeitnehmer, die in einem unbefristeten Arbeitsverhältnis zu einem Zeitarbeitsunternehmen stehen, können auch dann nur die Entfernungspauschale für ihre Fahrten zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte geltend machen, wenn das Zeitarbeitsunternehmen mit dem jeweiligen Entleiher des Arbeitnehmers eine Befristung der Tätigkeit vereinbart hat.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ger sind im Streit­jahr 2014 zur Ein­kom­men­steuer zusam­men ver­an­lagte Ehe­gat­ten. Die Klä­ge­rin war als Arbeit­neh­me­rin tätig. Der Klä­ger befand sich in einem unbe­fris­te­ten Arbeits­ver­hält­nis zu dem Zeit­ar­beits­un­ter­neh­men A (Ver­trags­be­ginn 1.2.2012). Der Klä­ger sollte als über­be­trieb­li­cher Mit­ar­bei­ter bei Kun­den von A ein­ge­setzt wer­den, ohne dass dadurch ein Ver­trags­ver­hält­nis zu dem jewei­li­gen Kun­den begrün­det wer­den sollte. Der Klä­ger sch­loss wei­tere Zusatz­ve­r­ein­ba­run­gen zum Arbeits­ver­trag mit A. Darin waren u.a. Zuschläge, Zula­gen und Prä­mien sowie der Ersatz ein­satz­be­zo­ge­ner Auf­wen­dun­gen für den Ein­satz des Klä­gers bei B ver­ein­bart. Für die Dauer des Ein­sat­zes des Klä­gers bei B stand dem Klä­ger eine ein­satz­be­zo­gene Ver­gü­tung von 16,47 €/Stunde zu, ans­telle der im Arbeits­ver­trag mit A ver­ein­bar­ten Ver­gü­tung i.H.v. 11,92 €/Stunde. Wegen der wei­te­ren Ein­zel­hei­ten wird auf die schrift­li­chen Ver­ein­ba­run­gen, die in Kopie zur Gerichts­akte gelangt sind, Bezug genom­men.

Ein­ge­setzt war der Klä­ger dann ver­ein­ba­rungs­ge­mäß ab Ver­trags­be­ginn im Rah­men sei­nes Arbeits­ver­hält­nis­ses zu A aus­sch­ließ­lich und durch­gän­gig als CNC-Frä­ser bei B. Das Leih­ar­beits­ver­hält­nis des Klä­gers war nach den zwi­schen B (Ent­lei­her) und A (Ver­lei­her) gesch­los­se­nen Ver­ein­ba­run­gen befris­tet. Der wei­tere Ein­satz des Klä­gers bei B war also davon abhän­gig, dass B nach Ablauf der jewei­li­gen Frist mit A ein wei­te­res (befris­te­tes) Leih­ar­beits­ver­hält­nis begrün­dete. Dies ist bis über das Streit­jahr hin­aus stets gesche­hen. Im Streit­jahr selbst war der Klä­ger zunächst für die Zeit vom 1.1.-30.9. und danach vom 1.10.-31.12. im Rah­men eines befris­te­ten Leih­ar­beits­ver­hält­nis­ses zwi­schen A und B tätig. Der Klä­ger fuhr arbeits­täg­lich mit sei­nem pri­va­ten Pkw von sei­ner Woh­nung zu B, dies war im Streit­jahr an 239 Tagen, die ein­fa­che Ent­fer­nung betrug 36 km. Hier­für bekam er im Streit­jahr einen steu­er­f­reien Fahrt­kos­ten­er­satz i.H.v. 462 €.

Die Klä­ger gaben ihre gemein­same Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr im Fol­ge­jahr 2015 ab. Darin machte der Klä­ger für seine Fahr­ten von der Woh­nung zu sei­nem Ein­satz­ort bei B Wer­bungs­kos­ten i.H.v. rd. 5.200 € gel­tend. Der Klä­ger hatte die­sen Betrag für seine Fahrt­kos­ten nach Dien­st­rei­se­grund­sät­zen wie folgt errech­net: 478 Fahr­ten (239 Arbeits­tage je 2 Fahr­ten) x 36 km x 0,30 €/km. Das Finanz­amt folgte der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung inso­weit nicht, als er die Fahr­ten des Klä­gers zu sei­ner Arbeit als sol­che zwi­schen Woh­nung und ers­ter Tätig­keits­stätte ansah, für die ein Wer­bungs­kos­ten­ab­zug nur in Höhe der Ent­fer­nungs­pau­schale von 0,30 €/Ent­fer­nungs­ki­lo­me­ter (E-km) in Betracht komme. Im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid berück­sich­tigte es dem­ent­sp­re­chend hier­für nur Wer­bungs­kos­ten i.H.v. rd. 2.600 € (239 Arbeits­tage x 36 E-km x 0,30 €/E-km).

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Die beim BFH anhän­gige Revi­sion der Klä­ger wird dort unter dem Az. VI R 32/20 geführt.

Die Gründe:
Ein höhe­rer als der bis­her vom Beklag­ten berück­sich­tigte Wer­bungs­kos­ten­ab­zug kommt nicht in Betracht. Zu Recht hat der Beklagte die Fahr­ten des Klä­gers mit sei­nem pri­va­ten PKW von sei­ner Woh­nung zu sei­nem Ein­satz­ort bei B nur mit der Ent­fer­nungs­pau­schale berück­sich­tigt.

Beruf­lich ver­an­lasste Fahrt­kos­ten sind Erwerbsauf­wen­dun­gen. Han­delt es sich bei den Auf­wen­dun­gen des Arbeit­neh­mers um sol­che für die Wege zwi­schen Woh­nung und ers­ter Tätig­keits­stätte i.S.d. § 9 Abs. 4 EStG, ist zu deren Abgel­tung für jeden Arbeits­tag, an dem der Arbeit­neh­mer die erste Tätig­keits­stätte auf­sucht, grund­sätz­lich eine Ent­fer­nungs­pau­schale für jeden vol­len Kilo­me­ter der Ent­fer­nung zwi­schen Woh­nung und ers­ter Tätig­keits­stätte von 0,30 € anzu­set­zen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Sätze 1 und 2 EStG). Erste Tätig­keits­stätte ist nach der Legal­de­fini­tion in § 9 Abs. 4 Satz 1 EStG die orts­feste betrieb­li­che Ein­rich­tung des Arbeit­ge­bers, eines ver­bun­de­nen Unter­neh­mens oder eines vom Arbeit­ge­ber bestimm­ten Drit­ten, der der Arbeit­neh­mer dau­er­haft zuge­ord­net ist. Der neu ein­ge­führte und in § 9 Abs. 4 Satz 1 EStG defi­nierte Begriff der "ers­ten Tätig­keits­stätte" tritt an die Stelle des bis­he­ri­gen unbe­stimm­ten Rechts­be­griffs der "regel­mä­ß­i­gen Arbeits­stätte".

Die Zuord­nung zu einer sol­chen Ein­rich­tung wird gem. § 9 Abs. 4 Satz 2 EStG durch die dienst- oder arbeits­recht­li­chen Fest­le­gun­gen sowie die diese aus­fül­len­den Abspra­chen und Wei­sun­gen bestimmt. Ist der Arbeit­neh­mer einer bestimm­ten Tätig­keits­stätte arbeits­recht­lich zuge­ord­net, kommt es auf­grund des Direk­ti­ons­rechts des Arbeit­ge­bers für das Auf­fin­den der ers­ten Tätig­keits­stätte auf den qua­li­ta­ti­ven Schwer­punkt der Tätig­keit, die der Arbeit­neh­mer dort aus­übt oder aus­ü­ben soll, ent­ge­gen der bis 2013 gel­ten­den Rechts­lage nicht mehr an. Von einer dau­er­haf­ten Zuord­nung ist aus­weis­lich der in § 9 Abs. 4 Satz 3 EStG auf­ge­führ­ten Regel­bei­spiele ins­be­son­dere aus­zu­ge­hen, wenn der Arbeit­neh­mer unbe­fris­tet, für die Dauer des Dienst­ver­hält­nis­ses oder über einen Zei­traum von 48 Mona­ten hin­aus an einer sol­chen Tätig­keits­stätte tätig wer­den soll.

Eine Zuord­nung ist unbe­fris­tet i.S.d. § 9 Abs. 4 Satz 3 1. Alt. EStG, wenn die Dauer der Zuord­nung zu einer Tätig­keits­stätte aus der maß­geb­li­chen Sicht ex ante nicht kalen­der­mä­ßig bestimmt ist und sich auch nicht aus Art, Zweck oder Beschaf­fen­heit der Arbeits­leis­tung ergibt. Ist das Arbeits­ver­hält­nis sei­ner­seits befris­tet, kommt eine unbe­fris­tete Zuord­nung zu einer ers­ten Tätig­keits­stätte im Rah­men die­ses Arbeits­ver­hält­nis­ses nicht in Betracht. Denn es ist in einem sol­chen Fall aus­ge­sch­los­sen, dass "der Arbeit­neh­mer unbe­fris­tet an einer sol­chen Tätig­keits­stätte tätig wer­den soll", wie es § 9 Abs. 4 Satz 3 EStG nach sei­nem inso­weit ein­deu­ti­gen Wort­laut vor­aus­setzt. Die Zuord­nung erfolgt gem. § 9 Abs. 4 Satz 3 2. Alt. EStG für die Dauer des Arbeits- oder Dienst­ver­hält­nis­ses, wenn sie aus der maß­geb­li­chen Sicht ex ante für die gesamte Dauer des Arbeits- oder Dienst­ver­hält­nis­ses Bestand haben soll.

War der Arbeit­neh­mer im Rah­men eines befris­te­ten Arbeits- oder Dienst­ver­hält­nis­ses bereits einer ers­ten Tätig­keits­stätte zuge­ord­net und wird er im wei­te­ren Ver­lauf einer ande­ren Tätig­keits­stätte zuge­ord­net, erfolgt diese zweite Zuord­nung nicht mehr für die Dauer des Arbeits- oder Dienst­ver­hält­nis­ses. Denn in Bezug auf die zweite Zuord­nung steht (aus der auch inso­weit maß­geb­li­chen Sicht ex ante) fest, dass sie nicht gem. § 9 Abs. 4 Satz 3 2. Alt. EStG für die (gesamte) Dauer des Dienst­ver­hält­nis­ses gilt, son­dern ledig­lich für die Dauer des ver­b­lei­ben­den Arbeits- oder Dienst­ver­hält­nis­ses. Zu beach­ten ist zudem, dass die Befris­tung eines Leih­ar­beits­ver­hält­nis­ses die Annahme einer dau­er­haf­ten Zuord­nung nicht aus­sch­ließt. Arbeit­neh­mer, die in einem unbe­fris­te­ten Arbeits­ver­hält­nis zu einem Zeit­ar­beits­un­ter­neh­men ste­hen, kön­nen danach auch dann nur die Ent­fer­nungs­pau­schale für ihre Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Tätig­keits­stätte gel­tend machen, wenn das Zeit­ar­beits­un­ter­neh­men mit dem jewei­li­gen Ent­lei­her des Arbeit­neh­mers eine Befris­tung der Tätig­keit ver­ein­bart hat. Nach die­sen Grund­sät­zen hatte der Klä­ger im Streit­jahr an sei­nem Ein­satz­ort bei B seine erste Tätig­keits­stätte. Denn er war die­sem Ein­satz­ort dau­er­haft zuge­ord­net.

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