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EuGH zur Hinzurechnung unentgeltlicher Vorteilsgewährungen im Konzern

EuGH 31.5.2018, C‑382/16

§ 1 AStG zur Gewinnkorrektur bei fremdunüblichen Geschäftsbeziehungen zwischen Nahestehenden ist zwar grundsätzlich als unionsrechtskonform anzusehen. Allerdings muss die Regelung die Möglichkeit eines Nachweises einräumen, dass die Bedingungen aus wirtschaftlichen Gründen vereinbart wurden, die sich aus der Stellung des Steuerpflichtigen (hier: Hornbach-Baumarkt) als Gesellschafter der gebietsfremden Gesellschaft ergeben. Es ist jedoch Sache des nationalen Gerichts, dies zu prüfen.

Der Sach­ver­halt:
Klä­ge­rin ist die Horn­bach-Bau­markt AG, eine AG mit Sitz in Deut­sch­land, die euro­pa­weit  Bau­märkte bet­reibt. Im Jahr 2003 war sie mit­tel­bar zu 100% an zwei nie­der­län­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten betei­ligt, die für die Fort­füh­rung ihres Geschäfts­be­triebs sowie für die Finan­zie­rung der beab­sich­tig­ten Errich­tung eines Bau- und Gar­ten­markts auf Bank­k­re­dite ange­wie­sen war. Auf­grund eines nega­ti­ven Eigen­ka­pi­tals machte die finan­zie­rende Bank die Gewäh­rung der Kre­dite von der Gestel­lung von Garan­tie- und Patro­nat­s­er­klär­un­gen durch die Klä­ge­rin abhän­gig. Im Sep­tem­ber 2002 gab die Klä­ge­rin diese Patro­nat­s­er­klär­un­gen ab, ohne hier­für ein Ent­gelt ein­zu­for­dern.

In den Patro­nat­s­er­klär­un­gen verpf­lich­tete sich die Klä­ge­rin gegen­über der finan­zie­ren­den Bank, ihre Betei­li­gun­gen nicht zu ver­äu­ßern oder zu ver­än­dern und die aus­län­di­schen Kon­zern­ge­sell­schaf­ten finan­zi­ell so aus­ge­stat­tet zu hal­ten, dass sie in der Lage seien, ihre sämt­li­chen Ver­bind­lich­kei­ten zu erfül­len. Des­halb werde sie, sollte dies not­wen­dig wer­den, die­sen Gesell­schaf­ten die finan­zi­el­len Mit­tel zur Ver­fü­gung stel­len, um ihnen zu ermög­li­chen, ihre Ver­bind­lich­kei­ten gegen­über der finan­zie­ren­den Bank zu erfül­len. Dar­über hin­aus werde die Klä­ge­rin dafür Sorge tra­gen, dass diese finan­zi­el­len Mit­tel zur Beg­lei­chung der Ver­bind­lich­keit gegen­über der Bank ein­ge­setzt wür­den. Da das Finanz­amt davon aus­ging, dass von­ein­an­der unab­hän­gige Dritte unter glei­chen oder ähn­li­chen Umstän­den eine Haf­tungs­ver­gü­tung ver­ein­bart hät­ten, ent­schied es, dass die Ein­künfte der Klä­ge­rin gem. § 1 Abs. 1 u. 4 AStG erhöht wer­den müss­ten und änderte die Kör­per­schaft­steuer und den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag für das Jahr 2003.

Auf die hier­ge­gen gerich­tete Klage war das FG der Ansicht, dass das Finanz­amt zwar zu Recht davon aus­ge­gan­gen war, dass die tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen von § 1 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 1 3. Alt. AStG für eine Ein­künf­te­kor­rek­tur bei der Klä­ge­rin erfüllt seien. Es hat jedoch Zwei­fel an der Ver­ein­bar­keit einer Rege­lung wie der des Aus­gangs­ver­fah­rens mit der Nie­der­las­sungs­f­rei­heit geäu­ßert. Ins­be­son­dere hielt es für klär­ungs­be­dürf­tig, ob die Ein­künf­te­kor­rek­tur gem. § 1 AStG den uni­ons­recht­li­chen Anfor­de­run­gen an die Mög­lich­keit des Vor­brin­gens von wirt­schaft­li­chen Grün­den für das Abwei­chen einer zwi­schen ver­f­loch­te­nen Per­so­nen begrün­de­ten Geschäfts­be­zie­hung vom Frem­d­üb­li­chen genügt.

Der EuGH hat ent­schie­den, dass § 1 AStG nur bedingt uni­ons­rechts­kon­form ist.

Die Gründe:
Aus der Vor­la­ge­ent­schei­dung ging her­vor, dass die aus­län­di­schen Kon­zern­ge­sell­schaf­ten über ein nega­ti­ves Eigen­ka­pi­tal ver­füg­ten und dass die finan­zie­rende Bank die Gewäh­rung der für die Fort­füh­rung und Erwei­te­rung des Geschäfts­be­triebs die­ser Gesell­schaf­ten erfor­der­li­chen Kre­dite von der Gestel­lung einer Patro­nat­s­er­klär­ung durch die Klä­ge­rin abhän­gig gemacht hatte. Ist die Toch­ter­ge­sell­schaft aber für die Erwei­te­rung ihres Geschäfts­be­triebs auf die Zufüh­rung von Kapi­tal ange­wie­sen, weil sie über kein aus­rei­chen­des Eigen­ka­pi­tal ver­fügt, so kön­nen wirt­schaft­li­che Gründe die Über­las­sung von Kapi­tal durch die Mut­ter­ge­sell­schaft unter nicht frem­d­üb­li­chen Bedin­gun­gen recht­fer­ti­gen.

Im Übri­gen war im vor­lie­gen­den Fall keine Gefahr einer Steuer­um­ge­hung gel­tend gemacht wor­den. Die deut­sche Regie­rung hatte weder das Vor­lie­gen einer rein künst­li­chen Gestal­tung i.S.d. EuGH-Recht­sp­re­chung ange­führt, noch die Absicht der Klä­ge­rin des Aus­gangs­ver­fah­rens, ihre in Deut­sch­land steu­erpf­lich­ti­gen Gewinne zu min­dern. Unter die­sen Umstän­den könn­ten mit der von der Klä­ge­rin ein­ge­nom­me­nen Stel­lung als Gesell­schaf­te­rin der aus­län­di­schen Kon­zern­ge­sell­schaf­ten zusam­men­hän­gende wirt­schaft­li­che Gründe den Abschluss des im Aus­gangs­ver­fah­ren in Rede ste­hen­den Geschäfts unter nicht frem­d­üb­li­chen Bedin­gun­gen recht­fer­ti­gen.

Da näm­lich die Fort­füh­rung oder Aus­wei­tung des Geschäfts­be­triebs die­ser aus­län­di­schen Gesell­schaf­ten man­gels aus­rei­chen­dem Eigen­ka­pi­tal von einer Zufüh­rung von Kapi­tal abhing, ließe sich die unent­gelt­li­che Abgabe von Garan­tie- und Patro­nat­s­er­klär­un­gen - obg­leich von­ein­an­der unab­hän­gige Gesell­schaf­ten eine Haf­tungs­ver­gü­tung für sol­che Garan­tien ver­ein­bart hät­ten - durch das wirt­schaft­li­che Eigen­in­ter­esse der Horn­bach-Bau­markt AG am geschäft­li­chen Erfolg der aus­län­di­schen Kon­zern­ge­sell­schaf­ten erklä­ren, an dem sie über Gewinn­aus­schüt­tun­gen par­ti­zi­piert, sowie durch eine gewisse Ver­ant­wor­tung der Klä­ge­rin des Aus­gangs­ver­fah­rens als Gesell­schaf­te­rin bei der Finan­zie­rung die­ser Gesell­schaf­ten.

Im vor­lie­gen­den Fall ist es nun­mehr Sache des vor­le­gen­den Gerichts, zu über­prü­fen, ob der Klä­ge­rin, ohne sie über­mä­ß­i­gen Ver­wal­tungs­zwän­gen zu unter­wer­fen, die Mög­lich­keit ein­ge­räumt wor­den war, Beweise für etwaige wirt­schaft­li­che Gründe für den Abschluss der im Aus­gangs­ver­fah­ren in Rede ste­hen­den Geschäfte bei­zu­brin­gen, ohne dabei aus­zu­sch­lie­ßen, dass wirt­schaft­li­che Gründe, die sich aus ihrer Stel­lung als Gesell­schaf­te­rin der gebiets­f­rem­den Gesell­schaft erge­ben, berück­sich­tigt wer­den kön­nen. Daher geht eine Rege­lung wie die im Aus­gangs­ver­fah­ren in Rede ste­hende nicht über das hin­aus, was zur Errei­chung des von ihr ver­folg­ten Ziels erfor­der­lich ist, sofern die mit der Anwen­dung die­ser Rege­lung betrau­ten Behör­den dem ansäs­si­gen Steu­erpf­lich­ti­gen die Mög­lich­keit ein­räu­men, zu bewei­sen, dass die Bedin­gun­gen aus wirt­schaft­li­chen Grün­den ver­ein­bart wur­den, die sich aus sei­ner Stel­lung als Gesell­schaf­ter der gebiets­f­rem­den Gesell­schaft erge­ben kön­nen; dies zu prü­fen, ist Sache des vor­le­gen­den Gerichts.

Link­hin­weis:

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