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Steuerberatung

EuGH zur Hinzurechnung unentgeltlicher Vorteilsgewährungen im Konzern

EuGH 31.5.2018, C‑382/16

§ 1 AStG zur Ge­winn­kor­rek­tur bei frem­dunübli­chen Ge­schäfts­be­zie­hun­gen zwi­schen Na­he­ste­hen­den ist zwar grundsätz­lich als uni­ons­rechts­kon­form an­zu­se­hen. Al­ler­dings muss die Re­ge­lung die Möglich­keit ei­nes Nach­wei­ses einräumen, dass die Be­din­gun­gen aus wirt­schaft­li­chen Gründen ver­ein­bart wur­den, die sich aus der Stel­lung des Steu­er­pflich­ti­gen (hier: Horn­bach-Bau­markt) als Ge­sell­schaf­ter der ge­biets­frem­den Ge­sell­schaft er­ge­ben. Es ist je­doch Sa­che des na­tio­na­len Ge­richts, dies zu prüfen.

Der Sach­ver­halt:
Kläge­rin ist die Horn­bach-Bau­markt AG, eine AG mit Sitz in Deutsch­land, die eu­ro­pa­weit  Baumärkte be­treibt. Im Jahr 2003 war sie mit­tel­bar zu 100% an zwei nie­derländi­schen Ka­pi­tal­ge­sell­schaf­ten be­tei­ligt, die für die Fortführung ih­res Ge­schäfts­be­triebs so­wie für die Fi­nan­zie­rung der be­ab­sich­tig­ten Er­rich­tung ei­nes Bau- und Gar­ten­markts auf Bank­kre­dite an­ge­wie­sen war. Auf­grund ei­nes ne­ga­ti­ven Ei­gen­ka­pi­tals machte die fi­nan­zie­rende Bank die Gewährung der Kre­dite von der Ge­stel­lung von Ga­ran­tie- und Pa­tro­nats­erklärun­gen durch die Kläge­rin abhängig. Im Sep­tem­ber 2002 gab die Kläge­rin diese Pa­tro­nats­erklärun­gen ab, ohne hierfür ein Ent­gelt ein­zu­for­dern.

In den Pa­tro­nats­erklärun­gen ver­pflich­tete sich die Kläge­rin ge­genüber der fi­nan­zie­ren­den Bank, ihre Be­tei­li­gun­gen nicht zu veräußern oder zu verändern und die ausländi­schen Kon­zern­ge­sell­schaf­ten fi­nan­zi­ell so aus­ge­stat­tet zu hal­ten, dass sie in der Lage seien, ihre sämt­li­chen Ver­bind­lich­kei­ten zu erfüllen. Des­halb werde sie, sollte dies not­wen­dig wer­den, die­sen Ge­sell­schaf­ten die fi­nan­zi­el­len Mit­tel zur Verfügung stel­len, um ih­nen zu ermögli­chen, ihre Ver­bind­lich­kei­ten ge­genüber der fi­nan­zie­ren­den Bank zu erfüllen. Darüber hin­aus werde die Kläge­rin dafür Sorge tra­gen, dass diese fi­nan­zi­el­len Mit­tel zur Be­glei­chung der Ver­bind­lich­keit ge­genüber der Bank ein­ge­setzt würden. Da das Fi­nanz­amt da­von aus­ging, dass von­ein­an­der un­abhängige Dritte un­ter glei­chen oder ähn­li­chen Umständen eine Haf­tungs­vergütung ver­ein­bart hätten, ent­schied es, dass die Einkünfte der Kläge­rin gem. § 1 Abs. 1 u. 4 AStG erhöht wer­den müss­ten und änderte die Körper­schaft­steuer und den Ge­wer­be­steu­er­mess­be­trag für das Jahr 2003.

Auf die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage war das FG der An­sicht, dass das Fi­nanz­amt zwar zu Recht da­von aus­ge­gan­gen war, dass die tat­be­stand­li­chen Vor­aus­set­zun­gen von § 1 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 1 3. Alt. AStG für eine Einkünf­te­kor­rek­tur bei der Kläge­rin erfüllt seien. Es hat je­doch Zwei­fel an der Ver­ein­bar­keit ei­ner Re­ge­lung wie der des Aus­gangs­ver­fah­rens mit der Nie­der­las­sungs­frei­heit geäußert. Ins­be­son­dere hielt es für klärungs­bedürf­tig, ob die Einkünf­te­kor­rek­tur gem. § 1 AStG den uni­ons­recht­li­chen An­for­de­run­gen an die Möglich­keit des Vor­brin­gens von wirt­schaft­li­chen Gründen für das Ab­wei­chen ei­ner zwi­schen ver­floch­te­nen Per­so­nen begründe­ten Ge­schäfts­be­zie­hung vom Fremdübli­chen genügt.

Der EuGH hat ent­schie­den, dass § 1 AStG nur be­dingt uni­ons­rechts­kon­form ist.

Die Gründe:
Aus der Vor­la­ge­ent­schei­dung ging her­vor, dass die ausländi­schen Kon­zern­ge­sell­schaf­ten über ein ne­ga­ti­ves Ei­gen­ka­pi­tal verfügten und dass die fi­nan­zie­rende Bank die Gewährung der für die Fortführung und Er­wei­te­rung des Ge­schäfts­be­triebs die­ser Ge­sell­schaf­ten er­for­der­li­chen Kre­dite von der Ge­stel­lung ei­ner Pa­tro­nats­erklärung durch die Kläge­rin abhängig ge­macht hatte. Ist die Toch­ter­ge­sell­schaft aber für die Er­wei­te­rung ih­res Ge­schäfts­be­triebs auf die Zuführung von Ka­pi­tal an­ge­wie­sen, weil sie über kein aus­rei­chen­des Ei­gen­ka­pi­tal verfügt, so können wirt­schaft­li­che Gründe die Über­las­sung von Ka­pi­tal durch die Mut­ter­ge­sell­schaft un­ter nicht fremdübli­chen Be­din­gun­gen recht­fer­ti­gen.

Im Übri­gen war im vor­lie­gen­den Fall keine Ge­fahr ei­ner Steu­er­um­ge­hung gel­tend ge­macht wor­den. Die deut­sche Re­gie­rung hatte we­der das Vor­lie­gen ei­ner rein künst­li­chen Ge­stal­tung i.S.d. EuGH-Recht­spre­chung an­geführt, noch die Ab­sicht der Kläge­rin des Aus­gangs­ver­fah­rens, ihre in Deutsch­land steu­er­pflich­ti­gen Ge­winne zu min­dern. Un­ter die­sen Umständen könn­ten mit der von der Kläge­rin ein­ge­nom­me­nen Stel­lung als Ge­sell­schaf­te­rin der ausländi­schen Kon­zern­ge­sell­schaf­ten zu­sam­menhängende wirt­schaft­li­che Gründe den Ab­schluss des im Aus­gangs­ver­fah­ren in Rede ste­hen­den Ge­schäfts un­ter nicht fremdübli­chen Be­din­gun­gen recht­fer­ti­gen.

Da nämlich die Fortführung oder Aus­wei­tung des Ge­schäfts­be­triebs die­ser ausländi­schen Ge­sell­schaf­ten man­gels aus­rei­chen­dem Ei­gen­ka­pi­tal von ei­ner Zuführung von Ka­pi­tal ab­hing, ließe sich die un­ent­gelt­li­che Ab­gabe von Ga­ran­tie- und Pa­tro­nats­erklärun­gen - ob­gleich von­ein­an­der un­abhängige Ge­sell­schaf­ten eine Haf­tungs­vergütung für sol­che Ga­ran­tien ver­ein­bart hätten - durch das wirt­schaft­li­che Ei­gen­in­ter­esse der Horn­bach-Bau­markt AG am ge­schäft­li­chen Er­folg der ausländi­schen Kon­zern­ge­sell­schaf­ten erklären, an dem sie über Ge­winn­aus­schüttun­gen par­ti­zi­piert, so­wie durch eine ge­wisse Ver­ant­wor­tung der Kläge­rin des Aus­gangs­ver­fah­rens als Ge­sell­schaf­te­rin bei der Fi­nan­zie­rung die­ser Ge­sell­schaf­ten.

Im vor­lie­gen­den Fall ist es nun­mehr Sa­che des vor­le­gen­den Ge­richts, zu überprüfen, ob der Kläge­rin, ohne sie übermäßigen Ver­wal­tungszwängen zu un­ter­wer­fen, die Möglich­keit ein­geräumt wor­den war, Be­weise für et­waige wirt­schaft­li­che Gründe für den Ab­schluss der im Aus­gangs­ver­fah­ren in Rede ste­hen­den Ge­schäfte bei­zu­brin­gen, ohne da­bei aus­zu­schließen, dass wirt­schaft­li­che Gründe, die sich aus ih­rer Stel­lung als Ge­sell­schaf­te­rin der ge­biets­frem­den Ge­sell­schaft er­ge­ben, berück­sich­tigt wer­den können. Da­her geht eine Re­ge­lung wie die im Aus­gangs­ver­fah­ren in Rede ste­hende nicht über das hin­aus, was zur Er­rei­chung des von ihr ver­folg­ten Ziels er­for­der­lich ist, so­fern die mit der An­wen­dung die­ser Re­ge­lung be­trau­ten Behörden dem ansässi­gen Steu­er­pflich­ti­gen die Möglich­keit einräumen, zu be­wei­sen, dass die Be­din­gun­gen aus wirt­schaft­li­chen Gründen ver­ein­bart wur­den, die sich aus sei­ner Stel­lung als Ge­sell­schaf­ter der ge­biets­frem­den Ge­sell­schaft er­ge­ben können; dies zu prüfen, ist Sa­che des vor­le­gen­den Ge­richts.

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