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Erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags von grundbesitzverwaltender GmbH

BFH v. 11.4.2019 - III R 36/15

Eine er­wei­terte Kürzung des Ge­wer­be­er­trags nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG schei­det aus, wenn eine grund­be­sitz­ver­wal­tende GmbH ne­ben einem Ho­tel­gebäude auch Aus­stat­tungs­ge­genstände (Bier­kel­lerkühl­an­lage, Kühlräume, Kühlmöbel für The­ken- und Büfett­an­la­gen) mit­ver­mie­tet, die als Be­triebs­vor­rich­tun­gen zu qua­li­fi­zie­ren sind.

Der Sach­ver­halt:
Strei­tig ist, ob die kla­gende GmbH in den Streit­jah­ren 2005 bis 2007 die er­wei­terte Kürzung des Ge­wer­be­er­trags nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG be­an­spru­chen kann. Die Kläge­rin ver­mie­tete seit Be­ginn des Streit­jah­res 2005 ne­ben Im­mo­bi­lien (Wohn­gebäude und Sport- und Ge­wer­be­park mit Ho­tel) nur noch die zur Aus­stat­tung des Ho­tels gehören­den Wirt­schaftsgüter. Bei den mit­ver­mie­te­ten Wirt­schaftsgütern han­delte es sich u.a. um eine Bier­kel­lerkühl­an­lage, um Kühlräume und Kühlmöbel für The­ken- und Büfett­an­la­gen. Der An­teil der An­schaf­fungs­kos­ten der mit­ver­mie­te­ten Wirt­schaftsgüter be­lief sich auf 1,14 % der Gebäude­an­schaf­fungs- und -her­stel­lungs­kos­ten. Mit Wir­kung zum 1.8.2007 veräußerte die Kläge­rin den Sport- und Ge­wer­be­park.

Die Kläge­rin machte in ih­ren Ge­wer­be­steu­er­erklärun­gen je­weils Kürzungs­beträge nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gel­tend. Dem ent­sprach das Fi­nanz­amt zunächst. Gemäß dem Er­geb­nis ei­ner für die Streit­jahre durch­geführ­ten Außenprüfung ver­sagte das Fi­nanz­amt der Kläge­rin we­gen der mit­ver­mie­te­ten Be­triebs­vor­rich­tun­gen die er­wei­terte Kürzung des Ge­wer­be­er­trags und gewährte statt­des­sen nur die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG mit 1,2 % des Ein­heits­werts der zum Be­triebs­vermögen gehören­den Grundstücke. Mit ent­spre­chend geänder­ten Ge­wer­be­steu­er­mess­be­schei­den setzte das Fi­nanz­amt die Mess­beträge her­auf.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion der Kläge­rin hatte vor dem BFH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Das FG hat die er­wei­terte Kürzung des Ge­winns und der Hin­zu­rech­nun­gen nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG zu Recht ab­ge­lehnt.

Die Kläge­rin war im Streit­jahr als Ka­pi­tal­ge­sell­schaft ge­wer­be­steu­er­pflich­tig (§ 2 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 GewStG). Gem. § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG wird die Summe des Ge­winns und der Hin­zu­rech­nun­gen um 1,2 % des Ein­heits­werts des zum Be­triebs­vermögen des Un­ter­neh­mers gehören­den und nicht von der Grund­steuer be­frei­ten Grund­be­sit­zes gekürzt; maßge­bend ist der Ein­heits­wert des letz­ten Fest­stel­lungs­zeit­punk­tes vor dem Ende des Er­he­bungs­zeit­raums (§ 14 GewStG). Un­ter­neh­men, die aus­schließlich ei­ge­nen Grund­be­sitz oder ne­ben ei­ge­nem Grund­be­sitz ei­ge­nes Ka­pi­tal­vermögen ver­wal­ten und nut­zen oder da­ne­ben Woh­nungs­bau­ten be­treuen oder Kauf­ei­gen­heime, Klein­sied­lun­gen und Ei­gen­tums­woh­nun­gen er­rich­ten und veräußern, können statt­des­sen gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG auf An­trag die Summe des Ge­winns und der Hin­zu­rech­nun­gen um den Teil des Ge­wer­be­er­trags kürzen, der auf die Ver­wal­tung und Nut­zung des ei­ge­nen Grund­be­sit­zes entfällt. Die Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ist grundsätz­lich aus­ge­schlos­sen, wenn die Ver­wal­tung oder Nut­zung des ei­ge­nen Grund­be­sit­zes die Gren­zen der Ge­werb­lich­keit über­schrei­tet.

Zu Recht ist das FG da­von aus­ge­gan­gen, dass die Kläge­rin auch Erträge er­zielte, die nicht auf die Nut­zung und Ver­wal­tung von Grund­be­sitz im be­wer­tungs­recht­li­chen Sinne zurück­zuführen sind. Der Um­fang des Grund­vermögens er­gibt sich aus § 68 BewG. Da­nach gehören zum Grund­vermögen u.a. der Grund und Bo­den, die Gebäude, die sons­ti­gen Be­stand­teile und das Zu­behör (§ 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG), nicht aber Ma­schi­nen und sons­tige Vor­rich­tun­gen al­ler Art, die zu ei­ner Be­triebs­an­lage gehören (Be­triebs­vor­rich­tun­gen), auch wenn sie we­sent­li­che Be­stand­teile sind (§ 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG). Aus dem ge­setz­li­chen Er­for­der­nis der Zu­gehörig­keit "zu ei­ner Be­triebs­an­lage" er­gibt sich, dass der Be­griff der Be­triebs­vor­rich­tung Ge­genstände vor­aus­setzt, durch die das Ge­werbe un­mit­tel­bar be­trie­ben wird. Zwi­schen der Be­triebs­vor­rich­tung und dem Be­triebs­ab­lauf muss ein ähn­lich en­ger Zu­sam­men­hang be­ste­hen, wie er übli­cher­weise bei Ma­schi­nen ge­ge­ben ist. Da­ge­gen reicht es nicht aus, wenn eine An­lage für einen Be­trieb le­dig­lich nütz­lich oder not­wen­dig oder so­gar ge­wer­be­po­li­zei­lich vor­ge­schrie­ben ist. Dem­zu­folge mögen die streit­be­fan­ge­nen Ge­genstände und An­la­gen zwar zum Grund­vermögen i.S.d. § 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG gehören. Sie stel­len je­doch Be­triebs­vor­rich­tun­gen dar und sind des­halb nach § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG je­den­falls nicht in das Grund­vermögen ein­zu­be­zie­hen.

Das FG ist auch zu Recht da­von aus­ge­gan­gen, dass die Mit­ver­mie­tung der Be­triebs­vor­rich­tun­gen der er­wei­ter­ten Kürzung ent­ge­gen­steht und im Streit­fall ins­be­son­dere keine der von der Recht­spre­chung ent­wi­ckel­ten Aus­nah­men vom Aus­schluss ei­ner er­wei­ter­ten Kürzung vor­liegt. Die er­wei­terte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ist durch das Er­for­der­nis der Aus­schließlich­keit tat­be­stand­lich zwei­fach be­grenzt: Zum einen ist die un­ter­neh­me­ri­sche Tätig­keit ge­genständ­lich be­grenzt, nämlich aus­schließlich auf ei­ge­nen Grund­be­sitz oder da­ne­ben auch auf ei­ge­nes Ka­pi­tal­vermögen, zum an­de­ren sind Art, Um­fang und In­ten­sität der Tätig­keit be­grenzt, dass nämlich die Un­ter­neh­men die­ses Vermögen aus­schließlich ver­wal­ten und nut­zen. Ne­bentätig­kei­ten lie­gen in­ner­halb des von die­sem Aus­schließlich­keits­ge­bot ge­zo­ge­nen Rah­mens und sind nicht kürzungs­schädlich, wenn sie der Ver­wal­tung und Nut­zung ei­ge­nen Grund­be­sit­zes i.e.S. die­nen und als zwin­gend not­wen­di­ger Teil ei­ner wirt­schaft­lich sinn­voll ge­stal­te­ten ei­ge­nen Grundstücks­ver­wal­tung und -nut­zung an­ge­se­hen wer­den können.

Hierzu zählt ins­be­son­dere der Be­trieb not­wen­di­ger Son­der­ein­rich­tun­gen für die Mie­ter und not­wen­di­ger Son­der­ein­rich­tun­gen im Rah­men der all­ge­mei­nen Woh­nungs­be­wirt­schaf­tung, etwa die Un­ter­hal­tung von zen­tra­len Hei­zungs­an­la­gen, Gar­ten­an­la­gen und Ähn­li­chem. Eine darüber hin­aus­ge­hende Mit­ver­mie­tung von (nicht fest mit dem Grundstück ver­bun­de­nen) Be­triebs­vor­rich­tun­gen schließt die Kürzung da­ge­gen re­gelmäßig aus. Eine er­wei­terte Kürzung des Ge­wer­be­er­trags nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG schei­det dem­nach aus, wenn eine grund­be­sitz­ver­wal­tende GmbH ne­ben einem Ho­tel­gebäude auch Aus­stat­tungs­ge­genstände (Bier­kel­lerkühl­an­lage, Kühlräume, Kühlmöbel für The­ken- und Büfett­an­la­gen) mit­ver­mie­tet, die als Be­triebs­vor­rich­tun­gen zu qua­li­fi­zie­ren sind.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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