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Steuerberatung

Grundbesitzverwaltende Kapitalgesellschaft: Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen

BFH v. 18.12.2019 - III R 36/17

Eine der erweiterten Kürzung des Gewerbeertrags entgegenstehende schädliche Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass diese einer von mehreren auf dem vermieteten Grundstück ausgeübten gewerblichen Tätigkeiten dienen. Für die Frage, ob ein Nebengeschäft im Hinblick auf die Inanspruchnahme der erweiterten Kürzung des Gewerbeertrags unschädlich ist, kommt es auf die Verhältnisse im jeweiligen Erhebungszeitraum an.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine GmbH. Im Jahr 2008 hatte sie ein SB-Waren­haus und eine Tank­s­telle an die X-GmbH ver­mie­tet. Diese betrieb das SB-Waren­haus und unter­ver­mie­tete einige im Ein­gangs­be­reich des Waren­hau­ses befind­li­che Shops sowie die Tank­s­telle. Das Waren­haus war von der frühe­ren Eigen­tü­me­rin des Grund­stücks bereits im Jahr 1983 errich­tet und über eine mehr­g­lie­d­rige Miet­kette an den Waren­haus­be­t­rei­ber ver­mie­tet. Die Tank­s­telle war nicht Teil der Miet­kette, son­dern wurde von dem Waren­haus­be­t­rei­ber im Jahr 1984 zu einem Pau­schal­preis auf frem­dem Grund und Boden errich­tet.

Im Jahr 1998 wur­den ein Miet­ver­trag und ein Betrieb­s­pacht­ver­trag über das mit dem SB-Waren­haus und der Tank­s­telle bebaute Grund­stück gesch­los­sen. Im Jahr 2000 wur­den die Ein­bau­ten und das Zube­hör zu den Grund­stü­cken und Mie­träu­men, die Betriebs- und Geschäfts­aus­stat­tung sowie die Außen­an­la­gen an den Waren­haus­be­t­rei­ber ver­kauft. Nicht über­tra­gen wurde die Tank­s­telle, die Gegen­stand des zwi­schen Käu­fer und Ver­käu­fer gesch­los­se­nen Miet­ver­trags blieb. Nach diver­sen gesell­schafts­recht­li­chen Ände­run­gen auf Ver­mie­ter- und Mie­ter­seite über­nahm die Klä­ge­rin mit Wir­kung ab 1.1.2008 sämt­li­che Aktiva und Pas­siva der bis­he­ri­gen Grund­stücks­ei­gen­tü­me­rin im Wege der Anwach­s­ung, mit­hin auch das mit dem SB-Waren­haus und der Tank­s­telle bebaute Grund­stück, das sie for­tan als eige­nen Grund­be­sitz ver­mie­tete.

Nach dem Streit­zei­traum - im Jahr 2012 - ver­kaufte die Klä­ge­rin eine mit der Tank­s­telle bebaute Teil­fläche des Areals an eine ihr nahe­ste­hende Gesell­schaft. In ihrer Gewer­be­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2008 bean­tragte die Klä­ge­rin die erwei­terte Kür­zung für Grund­stücks­un­ter­neh­men nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG, die das Finanz­amt aller­dings ver­sagte. Es gewährte nur eine ein­fa­che Kür­zung.

Die hier­ge­gen gerich­tete Klage blieb in allen Instan­zen erfolg­los.

Gründe:
Die erwei­terte Kür­zung des Gewinns und der Hin­zu­rech­nun­gen nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG waren abzu­leh­nen.

Die als Kapi­tal­ge­sell­schaft gewer­be­steu­erpf­lich­tige Klä­ge­rin hatte auch Erträge erzielt, die nicht auf die Nut­zung und Ver­wal­tung von Grund­be­sitz im bewer­tungs­recht­li­chen Sinne zurück­zu­füh­ren waren. Der in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ver­wen­dete Begriff des Grund­be­sit­zes ist ebenso wie in Satz 1 der Bestim­mung im gegen­über dem Ein­kom­men­steu­er­recht enge­ren bewer­tungs­recht­li­chen Sinne zu ver­ste­hen. Dies beruht auf dem Zweck des § 9 Nr. 1 GewStG, die Dop­pel­be­las­tung von Grund­be­sitz mit Real­steu­ern - Gewer­be­steuer und Grund­steuer - zu ver­mei­den. Bei Erträ­gen, die nicht auf die Nut­zung und Ver­wal­tung von Grund­be­sitz im bewer­tungs­recht­li­chen Sinne zurück­zu­füh­ren sind, ist eine Dop­pel­be­las­tung durch Grund­steuer und Gewer­be­steuer nicht zu befürch­ten.

Der Umfang des Grund­ver­mö­gens ergibt sich aus § 68 BewG. Danach gehö­ren zum Grund­ver­mö­gen u.a. der Grund und Boden, die Gebäude, die sons­ti­gen Bestand­teile und das Zube­hör (§ 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG), nicht aber Maschi­nen und sons­tige Vor­rich­tun­gen aller Art, die zu einer Betriebs­an­lage gehö­ren (Betriebs­vor­rich­tun­gen), auch wenn sie wesent­li­che Bestand­teile sind (§ 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG). Aus dem gesetz­li­chen Erfor­der­nis der Zuge­hö­rig­keit "zu einer Betriebs­an­lage" ergibt sich, dass der Begriff der Betriebs­vor­rich­tung Gegen­stände vor­aus­setzt, durch die das Gewerbe unmit­tel­bar betrie­ben wird. Zwi­schen der Betriebs­vor­rich­tung und dem Betriebs­ablauf muss ein ähn­lich enger Zusam­men­hang beste­hen, wie er übli­cher­weise bei Maschi­nen gege­ben ist. Dage­gen reicht es nicht aus, wenn eine Anlage für einen Betrieb ledig­lich nütz­lich oder not­wen­dig oder sogar gewer­be­po­li­zei­lich vor­ge­schrie­ben ist. Die zivil­recht­li­che Ein­ord­nung eines Gegen­stands als wesent­li­cher Gebäu­de­be­stand­teil sch­ließt das Vor­lie­gen einer Betriebs­vor­rich­tung i.S. des § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG nicht aus.

Im vor­lie­gen­den Fall gehö­ren die streit­be­fan­ge­nen Gegen­stände und Anla­gen zwar zum Grund­ver­mö­gen i.S.d. § 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG, sie stel­len jedoch Betriebs­vor­rich­tun­gen dar und sind des­halb nach § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG nicht in das Grund­ver­mö­gen ein­zu­be­zie­hen. Kon­k­ret sind es Zapf­säu­len, Rohr­lei­tun­gen und Tanks sowie die Boden­be­fes­ti­gung der Tank­s­telle, die alle­s­amt Betriebs­vor­rich­tun­gen der Tank­s­telle dar­s­tel­len. Die Mit­ver­mie­tung die­ser Betriebs­vor­rich­tun­gen stand somit der erwei­ter­ten Kür­zung ent­ge­gen, da auch keine der von der Recht­sp­re­chung ent­wi­ckel­ten Aus­nah­men vom Aus­schluss einer erwei­ter­ten Kür­zung vor­la­gen.  Die Mit­ver­mie­tung der Betriebs­vor­rich­tun­gen stellte sich näm­lich nicht als zwin­gend not­wen­di­ger Teil einer wirt­schaft­lich sinn­voll gestal­te­ten eige­nen Grund­stücks­ver­wal­tung und -nut­zung dar.

Für die Frage, ob ein Neben­ge­schäft unschäd­lich ist, kommt es auf die Ver­hält­nisse im jewei­li­gen Erhe­bungs­zei­traum an. Denn das Aus­sch­ließ­lich­keits­kri­te­rium weist ent­sp­re­chend dem Cha­rak­ter der Gewer­be­steuer als Jahres­steuer auch eine zeit­li­che Dimen­sion auf. Diese ver­langt, dass wäh­rend des gesam­ten Erhe­bungs­zei­traums aus­sch­ließ­lich die in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG begüns­tig­ten Tätig­kei­ten aus­ge­übt wer­den. Wird nur wäh­rend eines Teils des Erhe­bungs­zei­traums eine nicht begüns­tigte Tätig­keit aus­ge­übt, ent­fal­len für den gesam­ten Erhe­bungs­zei­traum die Vor­aus­set­zun­gen der erwei­ter­ten Kür­zung.

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