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Steuerberatung

Eingeschränkte Abfärbewirkung bei Beteiligungseinkünften einer Personengesellschaft

BFH v. 6.6.2019 - IV R 30/16

§ 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG ist in ein­kom­men­steu­er­recht­li­cher Hin­sicht auch ohne Berück­sich­ti­gung ei­ner Ge­ringfügig­keits­grenze, bis zu de­ren Er­rei­chen die ge­werb­li­chen Be­tei­li­gungs­einkünfte nicht auf die übri­gen Einkünfte abfärben, ver­fas­sungs­gemäß. § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG ist ver­fas­sungs­kon­form da­hin aus­zu­le­gen, dass ein ge­werb­li­ches Un­ter­neh­men i.S.d. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG nicht als nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG der Ge­wer­be­steuer un­ter­lie­gen­der Ge­wer­be­be­trieb gilt.

Der Sach­ver­halt:
An der kla­gen­den KG sind die Ehe­leute E und V als al­lein­ver­tre­tungs­be­rech­tigte, nicht am Ge­sell­schafts­vermögen be­tei­ligte Kom­ple­mentäre, und de­ren vier Kin­der als Kom­man­di­tis­ten be­tei­ligt. Die Kläge­rin er­zielte zunächst Einkünfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung so­wie aus Ka­pi­tal­vermögen. Im Jahr 2008 über­trug V seine Kom­man­dit­be­tei­li­gun­gen von 7 % an der T-GmbH & Co. KG (T-KG) und von rd. 2,5 % an der L-GmbH & Co. KG (L-KG) un­ent­gelt­lich auf die Kläge­rin. Bei bei­den Ge­sell­schaf­ten han­delte es sich um Flug­zeuglea­sing­fonds, de­ren Vermögen je­weils nur aus einem Flug­zeug be­stand. Die Einkünfte der Fonds­ge­sell­schaf­ten wur­den als sol­che aus Ge­wer­be­be­trieb vom je­wei­li­gen Be­triebsstätten­fi­nanz­amt ge­son­dert und ein­heit­lich fest­ge­stellt.

Auf Grund der ge­werb­li­chen Be­tei­li­gungs­einkünfte stellte das Fi­nanz­amt seit dem Jahr 2008 sämt­li­che Einkünfte der Kläge­rin gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 i.V.m. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG als sol­che aus Ge­wer­be­be­trieb fest. Im Jahr 2008 veräußer­ten die T-KG und im Jahr 2010 die L-KG die Flug­zeuge ver­trags­gemäß an die je­wei­li­gen Lea­sing­neh­mer. Auch für 2011 (Streit­jahr) stell­ten die je­wei­li­gen Be­triebsstätten­fi­nanzämter die Einkünfte der Fonds­ge­sell­schaf­ten ge­son­dert und ein­heit­lich fest. Auf die Kläge­rin ent­fie­len aus­weis­lich der Mit­tei­lun­gen an das Fi­nanz­amt Einkünfte aus Ge­wer­be­be­trieb i.H.v. rd. 1.800 € (T-KG) bzw. rd. 500 € (L-KG).

Das Fi­nanz­amt ver­trat wei­ter­hin die Rechts­auf­fas­sung, dass die Einkünfte aus der vermögens­ver­wal­ten­den Tätig­keit der Kläge­rin durch die ge­werb­li­chen Be­tei­li­gungs­einkünfte in­fi­ziert seien, und stellte im Ge­winn­fest­stel­lungs­be­scheid für 2011 Einkünfte aus Ge­wer­be­be­trieb und einen lau­fen­den Ge­samt­hands­ge­winn fest. Darin ent­hal­ten wa­ren - ne­ben den ge­werb­li­chen Be­tei­li­gungs­einkünf­ten - um­qua­li­fi­zierte Einkünfte aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung und um­qua­li­fi­zierte Einkünfte aus Ka­pi­tal­vermögen.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klag ab. Die Re­vi­sion der Kläge­rin hatte vor dem BGH kei­nen Er­folg.

Die Gründe:
Der an­ge­grif­fene Ge­winn­fest­stel­lungs­be­scheid, mit dem die Einkünfte der Kläge­rin ins­ge­samt als sol­che aus Ge­wer­be­be­trieb fest­ge­stellt wur­den, ist rechtmäßig und ver­letzt die Kläge­rin nicht in ih­ren Rech­ten.

Ein­kom­men­steu­er­recht­lich gel­ten die Einkünfte ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG in zwei Fällen ins­ge­samt als ge­werb­lich. Diese sog. Abfärbe­wir­kung greift ein, wenn zu den Einkünf­ten ei­ner Per­so­nen­ge­sell­schaft auch Einkünfte aus ori­ginär ge­werb­li­cher Tätig­keit (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 1 EStG) oder aus der Be­tei­li­gung an ei­ner an­de­ren ge­werb­li­chen Per­so­nen­ge­sell­schaft (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG) gehören. Für Ge­sell­schaf­ten, die ne­ben nicht ge­werb­li­chen Einkünf­ten auch sol­che aus ei­ner ori­ginär ge­werb­li­chen Tätig­keit (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 1 EStG) er­zie­len, hatte der BFH be­reits ent­schie­den, dass ge­ringfügige ge­werb­li­che Einkünfte nicht zur Abfärbung führen.

Auf eine sol­che Ge­ringfügig­keits­grenze be­rief sich im Streit­fall auch die Kläge­rin in Be­zug auf ihre ge­werb­li­chen Be­tei­li­gungs­einkünfte. So­weit sie gel­tend machte, dass eine Abfärbung der ge­werb­li­chen Be­tei­li­gungs­einkünfte nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG an­ge­sichts de­ren Ge­ringfügig­keit un­verhält­nismäßig sei, war dem je­doch nicht zu fol­gen. Ein­kom­men­steu­er­recht­lich führen ge­werb­li­che Be­tei­li­gungs­einkünfte un­abhängig von ih­rem Um­fang im­mer zur Um­qua­li­fi­zie­rung nicht ge­werb­li­cher Einkünfte. Es han­delt sich in­so­weit um eine grundsätz­lich zulässige Ty­pi­sie­rung, mit der Einkünfte ei­ner Ein­kunfts­art ins­ge­samt ei­ner an­de­ren Ein­kunfts­art zu­ge­ord­net wer­den. Nach den Umständen des je­wei­li­gen Ein­zel­fal­les kann diese Um­qua­li­fi­zie­rung für den Steu­er­pflich­ti­gen auch zu steu­er­recht­li­chen Vor­tei­len wie etwa bei ei­ner Ver­lust­berück­sich­ti­gung oder ei­ner Rück­la­gen­bil­dung führen.

Im Hin­blick auf die Ge­wer­be­steuer ist die Abfärbe­wir­kung auf­grund ge­werb­li­cher Be­tei­li­gungs­einkünfte (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG) - an­ders als die Abfärbe­wir­kung bei ori­ginär ge­werb­li­cher Tätig­keit (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 1 EStG) - aber nur dann ver­fas­sungs­gemäß, wenn die in­folge der Abfärbung ge­werb­li­chen Einkünfte nicht ge­wer­be­steu­er­bar sind. Nur so wird eine ver­fas­sungs­wid­rige Schlech­ter­stel­lung von Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten ge­genüber Ein­zel-un­ter­neh­mern ver­mie­den. Zu berück­sich­ti­gen ist ins­be­son­dere der Schutz des Ge­wer­be­steu­er­auf­kom­mens als Ge­set­zes­zweck. Die Abfärbe­wir­kung auf­grund ori­ginär ge­werb­li­cher Tätig­keit ver­hin­dert, dass in­folge un­zu­rei­chen­der Ab­gren­zungsmöglich­kei­ten zwi­schen ver­schie­de­nen Tätig­kei­ten ei­ner Ge­sell­schaft ge­werb­li­che Einkünfte der Ge­wer­be­steuer ent­zo­gen wer­den. Diese Ge­fahr be­steht bei ge­werb­li­chen Be­tei­li­gungs­einkünf­ten nicht, so dass es in­so­weit kei­ner Abfärbe­wir­kung be­darf. Zu­dem sind die ge­werb­li­chen Be­tei­li­gungs­einkünfte, die bei der Ober­ge­sell­schaft (im Streit­fall: KG) ein­kom­men­steu­er­recht­lich zur Ge­werb­lich­keit der wei­te­ren Einkünfte führen, bei ihr im Hin­blick auf die ge­wer­be­steu­er­recht­li­che Kürzung oh­ne­hin nicht mit Ge­wer­be­steuer be­las­tet.

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