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Eine entnahmefähiger Gewinn bei Wechsel von Kapital- zu Personengesellschaft

FG Münster 28.8.2017, 3 K 1256715 F

Die Ergebnisse aus einer Verschmelzung einer Kapital- auf eine Personengesellschaft gem. §§ 4 und 7 UmwStG erhöhen nicht den der Besteuerung unterliegenden Gewinn aus diesem Vorgang bei der Gewinnermittlung gem. §§ 4 Abs. 1 S. 1, 5 EStG. Sie werden vielmehr außerbilanziell hinzugerechnet. Sie stellen daher keinen nicht entnommenen Gewinn i.S.d. § 34a Abs. 2 EStG dar.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ger sind zu jeweils 50 % als Kom­man­di­tis­ten an der E GmbH & Co.KG (KG) betei­ligt. 2007 erwarb die KG alle Anteile an der O GmbH, deren 100 %ige Toch­ter u.a. die A GmbH war. Der Teil­be­trieb H der A GmbH wurde auf die AH GmbH zur Auf­nahme abge­spal­ten. Die Abspal­tung erfolgte auf den steu­er­li­chen Über­tra­gungs­stich­tag 31.12.2009. Im Anschluss ver­äu­ßerte die O GmbH ihre 100%ige Betei­li­gung an der AH GmbH zum 1.1.2010 an die KG und im Übri­gen sämt­li­che Anteile an der A GmbH. Die AH GmbH wurde rück­wir­kend zum steu­er­li­chen Über­tra­gungs­stich­tag 1.1.2010 gem. §§ 3 Abs. 1, 4 Abs. 1 UmwStG unter Auf­de­ckung der stil­len Reser­ven auf die KG ver­sch­mol­zen. Wegen der Ver­äu­ße­rung der Anteile der an der Spal­tung betei­lig­ten Kör­per­schaf­ten kam es rück­wir­kend zur Auf­de­ckung der stil­len Reser­ven im über­tra­ge­nen Ver­mö­gen auf der Ebene der O GmbH.

Für die Ein­kom­mens­steue­r­er­klär­ung 2010 erklärte die KG aus die­sen Vor­gän­gen ein Ver­sch­mel­zung­s­er­geb­nis, einen Ver­sch­mel­zungs­ver­lust nach § 4 Abs. 4 S. 1 UmwStG und Bezüge nach § 7 UmwStG, die auf die Klä­ger jeweils hälf­tig ent­fie­len. Im Rah­men einer Prü­fung der KG durch das Finanz­amt berück­sich­tigte der Prü­fer für die Ermitt­lung des Ver­sch­mel­zung­s­er­geb­nis­ses und der Bezüge einen höhe­ren Wert der Wirt­schafts­gü­ter der AH GmbH. Für die Ermitt­lung des begüns­tig­ten Gewinns gem. § 34a EStG setzte er die­sen Erhöh­ungs­be­trag nicht an. Das Finanz­amt erließ auf­grund der Fest­stel­lun­gen einen Bescheid und stellte den Gewinn der KG ein­heit­lich und geson­dert sowie die Besteue­rungs­grund­la­gen für Zwe­cke der Anwen­dung des § 34a EStG für jeden Klä­ger geson­dert fest.

Die Klä­ger leg­ten dage­gen erfolg­los Wider­spruch ein. Die Klage, mit der die Klä­ger eine ander­wei­tige geson­derte Fest­stel­lung für Zwe­cke der Anwen­dung des § 34a EStG begeh­ren, hatte vor dem FG kei­nen Erfolg. Die Revi­sion wurde zuge­las­sen.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat die Besteue­rungs­grund­la­gen, näm­lich den jewei­li­gen Anteil der Klä­ger am Gewinn der KG i.S.d. §§ 4 Abs. 1 S. 1, 5 EStG sowie die Ent­nah­men und Ein­la­gen, die für die Ermitt­lung des Tarifs nach § 34a Abs. 1 bis 7 EStG erfor­der­lich sind, in zutref­fen­der Höhe gem. § 34a Abs. 10 EStG fest­ge­s­tellt. Die Erhöh­ung der Ein­künfte der KG gem. § 7 UmwStG wegen eines höhe­ren Ansatz des Wer­tes der auf­grund der Ver­sch­mel­zung von der AH auf die KG über­ge­gan­ge­nen Wirt­schafts­gü­ter bleibt ohne Ein­fluss auf den begüns­tigt zu besteu­ern­den nicht ent­nom­me­nen Gewinn i.S.d. § 34a Abs. 2 EStG.

Auf­grund des Ver­wei­ses des § 34a Abs. 2 EStG auf die §§ 4 Abs.1, 5 EStG folgt, dass der Begüns­ti­gungs­be­trag nicht die außer­bi­lan­zi­elle Hin­zu­rech­nung nicht abzieh­ba­rer Betriebs­aus­ga­ben ent­hält. Die Ver­sch­mel­zung­s­er­geb­nisse der AH GmbH auf die KG gem. §§ 4 und 7 UmwStG erhöhen den Gewinn, der der Besteue­rung unter­liegt, im Wege der Gewin­ner­mitt­lung nach §§ 4 Abs. 1, 5 EStG nicht, son­dern sie wer­den außer­bi­lan­zi­ell hin­zu­ge­rech­net. Sie sind daher kein nicht ent­nom­me­ner Gewinn i.S.v. § 34a Abs. 2 EStG. Ziel der Rege­lung ist es zudem, Ein­zel- und Mit­un­ter­neh­mer mit ihren Gewinn­ein­künf­ten ver­g­leich­ba­rer Weise wie das Ein­kom­men einer Kapi­tal­ge­sell­schaft tarif­lich zu belas­ten. Steu­er­be­güns­tigt wird der, der sei­nem Betrieb unter Ver­zicht auf Ent­nah­men Kapi­tal zur Ver­fü­gung stellt. Es ist jedoch keine gene­relle Begüns­ti­gung der Ver­stär­kung des Eigen­ka­pi­tals vor­ge­se­hen. Unter Ein­be­zie­hung die­ses Zwecks ist kein Grund dafür ersicht­lich, § 34a EStG weit aus­zu­le­gen.

In Fäl­len der §§ 4 und 7 UmwStG tritt eine Betriebs­ver­mö­gens­meh­rung durch die Erwirt­schaf­tung von Gewinn bei der auf­neh­men­den Per­so­nen­ge­sell­schaft aller­dings nicht ein. Die Erfas­sung der bei dem unter­ge­gan­ge­nen Kör­per­schafts­steu­er­sub­jekt noch zu besteu­ern­den Gewinne erfolgt im Rah­men der außer­bi­lan­zi­el­len Gewinn­zu­rech­nung einer fik­ti­ven Voll­aus­schüt­tung der Kapi­tal­ge­sell­schaft bei der Per­so­nen­ge­sell­schaft. Es fällt selbst jedoch kein ent­nah­me­fähi­ger Gewinn an.

Link­hin­weis:
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