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Eine entnahmefähiger Gewinn bei Wechsel von Kapital- zu Personengesellschaft

FG Münster 28.8.2017, 3 K 1256715 F

Die Er­geb­nisse aus ei­ner Ver­schmel­zung ei­ner Ka­pi­tal- auf eine Per­so­nen­ge­sell­schaft gem. §§ 4 und 7 Um­wStG erhöhen nicht den der Be­steue­rung un­ter­lie­gen­den Ge­winn aus die­sem Vor­gang bei der Ge­winn­er­mitt­lung gem. §§ 4 Abs. 1 S. 1, 5 EStG. Sie wer­den viel­mehr außer­bi­lan­zi­ell hin­zu­ge­rech­net. Sie stel­len da­her kei­nen nicht ent­nom­me­nen Ge­winn i.S.d. § 34a Abs. 2 EStG dar.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläger sind zu je­weils 50 % als Kom­man­di­tis­ten an der E GmbH & Co.KG (KG) be­tei­ligt. 2007 er­warb die KG alle An­teile an der O GmbH, de­ren 100 %ige Toch­ter u.a. die A GmbH war. Der Teil­be­trieb H der A GmbH wurde auf die AH GmbH zur Auf­nahme ab­ge­spal­ten. Die Ab­spal­tung er­folgte auf den steu­er­li­chen Über­tra­gungs­stich­tag 31.12.2009. Im An­schluss veräußerte die O GmbH ihre 100%ige Be­tei­li­gung an der AH GmbH zum 1.1.2010 an die KG und im Übri­gen sämt­li­che An­teile an der A GmbH. Die AH GmbH wurde rück­wir­kend zum steu­er­li­chen Über­tra­gungs­stich­tag 1.1.2010 gem. §§ 3 Abs. 1, 4 Abs. 1 Um­wStG un­ter Auf­de­ckung der stil­len Re­ser­ven auf die KG ver­schmol­zen. We­gen der Veräußerung der An­teile der an der Spal­tung be­tei­lig­ten Körper­schaf­ten kam es rück­wir­kend zur Auf­de­ckung der stil­len Re­ser­ven im über­tra­ge­nen Vermögen auf der Ebene der O GmbH.

Für die Ein­kom­mens­steu­er­erklärung 2010 erklärte die KG aus die­sen Vorgängen ein Ver­schmel­zungs­er­geb­nis, einen Ver­schmel­zungs­ver­lust nach § 4 Abs. 4 S. 1 Um­wStG und Bezüge nach § 7 Um­wStG, die auf die Kläger je­weils hälf­tig ent­fie­len. Im Rah­men ei­ner Prüfung der KG durch das Fi­nanz­amt berück­sich­tigte der Prüfer für die Er­mitt­lung des Ver­schmel­zungs­er­geb­nis­ses und der Bezüge einen höheren Wert der Wirt­schaftsgüter der AH GmbH. Für die Er­mitt­lung des begüns­tig­ten Ge­winns gem. § 34a EStG setzte er die­sen Erhöhungs­be­trag nicht an. Das Fi­nanz­amt er­ließ auf­grund der Fest­stel­lun­gen einen Be­scheid und stellte den Ge­winn der KG ein­heit­lich und ge­son­dert so­wie die Be­steue­rungs­grund­la­gen für Zwecke der An­wen­dung des § 34a EStG für je­den Kläger ge­son­dert fest.

Die Kläger leg­ten da­ge­gen er­folg­los Wi­der­spruch ein. Die Klage, mit der die Kläger eine an­der­wei­tige ge­son­derte Fest­stel­lung für Zwecke der An­wen­dung des § 34a EStG be­geh­ren, hatte vor dem FG kei­nen Er­folg. Die Re­vi­sion wurde zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hat die Be­steue­rungs­grund­la­gen, nämlich den je­wei­li­gen An­teil der Kläger am Ge­winn der KG i.S.d. §§ 4 Abs. 1 S. 1, 5 EStG so­wie die Ent­nah­men und Ein­la­gen, die für die Er­mitt­lung des Ta­rifs nach § 34a Abs. 1 bis 7 EStG er­for­der­lich sind, in zu­tref­fen­der Höhe gem. § 34a Abs. 10 EStG fest­ge­stellt. Die Erhöhung der Einkünfte der KG gem. § 7 Um­wStG we­gen ei­nes höheren An­satz des Wer­tes der auf­grund der Ver­schmel­zung von der AH auf die KG über­ge­gan­ge­nen Wirt­schaftsgüter bleibt ohne Ein­fluss auf den begüns­tigt zu be­steu­ern­den nicht ent­nom­me­nen Ge­winn i.S.d. § 34a Abs. 2 EStG.

Auf­grund des Ver­wei­ses des § 34a Abs. 2 EStG auf die §§ 4 Abs.1, 5 EStG folgt, dass der Begüns­ti­gungs­be­trag nicht die außer­bi­lan­zi­elle Hin­zu­rech­nung nicht ab­zieh­ba­rer Be­triebs­aus­ga­ben enthält. Die Ver­schmel­zungs­er­geb­nisse der AH GmbH auf die KG gem. §§ 4 und 7 Um­wStG erhöhen den Ge­winn, der der Be­steue­rung un­ter­liegt, im Wege der Ge­winn­er­mitt­lung nach §§ 4 Abs. 1, 5 EStG nicht, son­dern sie wer­den außer­bi­lan­zi­ell hin­zu­ge­rech­net. Sie sind da­her kein nicht ent­nom­me­ner Ge­winn i.S.v. § 34a Abs. 2 EStG. Ziel der Re­ge­lung ist es zu­dem, Ein­zel- und Mit­un­ter­neh­mer mit ih­ren Ge­winn­einkünf­ten ver­gleich­ba­rer Weise wie das Ein­kom­men ei­ner Ka­pi­tal­ge­sell­schaft ta­rif­lich zu be­las­ten. Steu­er­begüns­tigt wird der, der sei­nem Be­trieb un­ter Ver­zicht auf Ent­nah­men Ka­pi­tal zur Verfügung stellt. Es ist je­doch keine ge­ne­relle Begüns­ti­gung der Verstärkung des Ei­gen­ka­pi­tals vor­ge­se­hen. Un­ter Ein­be­zie­hung die­ses Zwecks ist kein Grund dafür er­sicht­lich, § 34a EStG weit aus­zu­le­gen.

In Fällen der §§ 4 und 7 Um­wStG tritt eine Be­triebs­vermögens­meh­rung durch die Er­wirt­schaf­tung von Ge­winn bei der auf­neh­men­den Per­so­nen­ge­sell­schaft al­ler­dings nicht ein. Die Er­fas­sung der bei dem un­ter­ge­gan­ge­nen Körper­schafts­steu­er­sub­jekt noch zu be­steu­ern­den Ge­winne er­folgt im Rah­men der außer­bi­lan­zi­el­len Ge­winn­zu­rech­nung ei­ner fik­ti­ven Voll­aus­schüttung der Ka­pi­tal­ge­sell­schaft bei der Per­so­nen­ge­sell­schaft. Es fällt selbst je­doch kein ent­nah­mefähi­ger Ge­winn an.

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